新企業會計準則中金融資產的會計處理

張亞男

一、金融資產的分類

(一)金融資產的初始分類。

金融資產的分類準則第七條規定：金融資產應當在初始確認時劃分為下列四類：

(1)以公允價值計量且其變動計人當期損益的金融資產，包括交易性金融資產和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；

(2)持有至到期投資；

(3)貸款和應收款項；

(4)可供出售金融資產。

(二)金融資產的重分類。

企業持有的金融資產，隨著時間的推移，原來的分類可能會發生變化，因此，有可能出現重分類問題。但在進行重分類時，只有第二類和第四類可以相互重分。如下表1所示：

二、金融資產的計量

(一)金融資產的初始計量。

分類準則第三十條規定，企業初始確認金融資產或金融負債，應當按照公允價值計量。筆者認為，在對金融資產進行初始計量時，關鍵是要明確不同種類的金融資產關于交易費用和購入時含有的已宣告未分派的現金股利及已到付息期尚未領取的利息的會計處理的異同。

(二)金融資產的后續計量。

準則第三十二條規定：企業應當按照公允價值對金融資產進行后續計量，且不扣除將來處置該金融資產時可能發生的交易費用。

1、交易性金融資產的會計處理。

2、持有至到期投資的會計處理。

準則第三十二條規定：持有至到期投資以及貸款和應收款項，應當采用實際利率法，按攤余成本計量。處置持有至到期投資時，應將所取得價款與持有至到期投資攤余成本之差計人當期損益，同時將計人資本公積的部分轉入投資收益。

3、貸款和應收款項的會計處理。

貸款和應收款項的會計處理原則，與持有至到期投資大體相同。貸款持有期間所確認的利息收入，應當根據實際利率計算。

4、可供出售金融資產的會計處理。

資產負債表日，可供出售金融資產應該按照公允價值計量，對于債券投資應將公允價值與攤余成本進行比較。公允價值變動不計入當期損益，而是計入所有者權益中，設置“資本公積——其他資本公積”科目。

可供出售金融資產在資產負債表日按照公允價值計量，通常不確認資產減值損失。但是如果可供出售金融資產的公允價值持續下降，且下降幅度較大，預期這種下降屬于非暫時性的，這時企業可以認定該資產已經發生減值，應當確認減值損失，計入當期損益。對于已確認減值損失的可供出售金融資產，隨后會計期間內公允價值上升，企業應區別不同情況進行會計處理：(1)如果為債券投資，而且公允價值的上升客觀上與確認原減值損失事項相關的，應該通過損益轉回；(2)如果為權益工具投資，則不能夠通過損益轉回，應通過資本公積轉回。

三、總結

通過以上分析，可以幫助我們對金融資產初始計量和后續計量的會計處理有比較清晰的認識。這對我們充分理解各類金融資產的特征有重要的意義。

參考文獻：

[1]財政部，企業會計準則第22號——金融工具確認和計量，2006年

[2]2007年度注冊會計全國統一考試輔導教材——會計，中國財政經濟出版社，2007年

[3]董淑燕，試論《企業會計準則》金融資產會計處理，財經論壇，2008年

[4]楊家親，金融資產的會計處理，會計之友，2007年

[5]魏婉純，對于新的會計準則《金融資產》的理解，商場現代化，2008年