完善《環境保護稅法（征求意見稿）》的思考

付雨涵

[摘要]國務院法制辦在推動清稅立費的進程中依稅收費定原則，于2015年6月10日出臺了《中華人民共和國環境保護稅法（征求意見稿）》，環保立法工作有了重大突破。文章首先闡述了征求意見稿的產生背景與理論基礎，其次對《征求意見稿》進行分析，從環保稅的命名、稅制安排、稅收征管和稅收收入的歸屬和使用四方面提出了進一步修改完善的建議。

[關鍵詞]環境保護稅；征求意見稿；稅制要素

1 《中華人民共和國環境保護稅法（征求意見稿）》的出臺背景

近年來，我國經濟高速增長，環境壓力也日益增加，全國大部分地區被霧霾籠罩，河流受污嚴重，生態系統功能逐漸衰退，人民群眾的日常生活與健康都被環境污染所影響，對環境問題的訴求也持續增加。

2007 年，盡管國務院在相關節能減排的工作方案中已提出“開征環境稅”的構想，國家稅務總局、財政部和環保部也成立工作組進行環境稅的調查與研究，但卻沒有公布環境保護稅設計的相關細節。2011 年，“十二五”規劃中再次提出要積極推動環境保護稅費改革的進程，必須首選技術標準成熟、防治任務繁重的稅目開征環境保護稅，循序漸進地擴大征收范圍，并明確了環境保護稅的開征時間要求和具體內容，但在當時卻未出臺環境保護稅法，環境保護法制工作仍存在完善空間。隨后，十八屆三中全會在部署深化稅制改革時，又一次提出推進環境保護費改稅的問題。直至2015年6月10日，國務院法制辦最終公布了《中華人民共和國環境保護稅法（征求意見稿）》（以下簡稱《征求意見稿》），向社會各界公開征求相關意見，這足以說明環保稅法出臺的必然性與重要性。

2 《中華人民共和國環境保護稅法（征求意見稿）》有待完善之處

2.1 稅種名稱與征稅對象的協調

我國現行稅制體系中，增值稅、消費稅、資源稅、車船稅等稅種都有相關環保的稅收政策并已發揮環保作用，但它們很難也不應統統歸入獨立的環保稅?，F依稅收法定的原則決定開征獨立的環境保護稅，充分地彰顯了運用稅收手段推進生態文明建設的政策導向，為有效地發揮環保稅的調節作用提供了法律保障。從廣義上說，具備環保功能的稅種應對各類環境不友好型、資源浪費型行為征稅，例如排放污染物、過度砍伐林木、資源濫用等。但目前《征求意見稿》基本將排污費制度的內容平行移植，重點以排放污染物為征稅對象，其短期內的重要目標只是實現排污費改稅。那么法律上的名稱似乎用“排污稅”更為合適，更能提醒生產者和消費者為污染行為承擔責任，促使他們節能減排。但長遠來看，全球變暖、能源匱乏、荒地面積擴大等環境問題日益嚴重地制約著國家經濟發展。而這些問題顯然不屬于污染物排放行為，如果使用“排污稅”的名稱，屆時就只能開征新的稅種單獨立法。所以為更好地統籌環保稅收體系，削弱開征新稅種遇到的阻力，為將來稅制改革留存適度的立法空間，宣揚獨立環保稅的綠色理念，應在堅持“環境保護稅”名稱的原則下進一步擴大征稅對象范圍。

2.2 對環境保護稅稅制安排的建議

（1）征稅范圍。環保稅法的征稅范圍僅限于應稅污染物，包括大氣污染物、水污染物、固體廢物、建筑施工噪聲和工業噪聲以及其他污染物，雖已基本覆蓋目前主要的污染物，但未將草原污染、土壤污染、森林污染、危險廢物等納入征收范圍。一旦人類行為對其造成破壞，污染短期內不可逆，長期內便會威脅生態系統的穩定。既然環保稅以保護和改善環境為最終立法目的，完全有理由進一步擴大征稅范圍，涵蓋更多的會威脅環境質量、生態平衡的因素。

（2）稅額標準。首先，稅額標準需提高?！墩髑笠庖姼濉分幸幎ǖ挠嬃糠绞交酒揭屏爽F行排污費征收標準，這是出于穩定稅負的考慮。但未能根據國內環境保護的實際情況加大調控力度，發揮環保稅應有的作用。從污染治理效果來看，應依據各類污染物的實際治理成本來確定稅額標準，確保環保稅的稅收可以彌補環境污染的治理成本，提供充足的保護和改善環境的資金。因此應對環保稅各稅目的稅額標準進行科學測算，不拘泥于現行的排污費標準，使稅額水平能更聚焦環保稅立法，加速稅制綠色化的科學、合理和有效，并結合當今經濟社會發展建立定期調整機制。

其次，對于超標排放適用稅額的計稅方式應采用超額累進稅率，以避免全額累進稅率在污染物排放量臨近級距點造成的稅負不公平問題?！墩髑笠庖姼濉芬幎?，當大氣、水污染物排放濃度值或者污染物排放量分別高于國家、地方規定的污染物排放標準和排放總量指標的，按照當地適用稅額標準的2倍征收環保稅；當大氣、水污染物排放濃度值和污染物排放量同時超標的，按照當地適用稅額標準的3倍征收環保稅。舉例來說，如果標準定為200噸，那么200噸和201噸所承擔的稅負就相差一倍，顯然有失公平，因此采用超額累進稅率較為合理。

2.3 環境保護稅的稅收管理權

（1）稅收調整要考慮污染的區域外溢性。環境污染的區域外溢性會使得一個地區因享受環保稅的稅收優惠而可能加重其相鄰地區的環境污染程度；一個地區因設定較高的環保目標加重自身的稅收負擔和提高當地環境質量的同時給相鄰地區帶來外溢的環境利益。比如河流水污染的治理，若上游地區政府部門為實現經濟高速增長的目標降低排放標準、給予重點監控企業較多的稅收優惠等，可能導致下游地區水環境污染加速惡化和經濟損失。若上游地區政府部門制定了嚴格的高環保目標和排放標準，增加環保稅應稅污染物的種類數，則會增加當地企業的稅收負擔，企業也許會減少投資、撤離資本，該地區的經濟增長便會受到嚴重影響。此時，下游地區卻可因上游地區優秀的治污效果受益，無須進行大范圍的環保政策的調整和支出就可獲得良好的水環境，增加其相對上游地區的經濟競爭力。因此，稅收征管過程中要充分考慮環境污染的區域外溢性，適度限制利害關系方的地方政府的稅收調整權。

（2）稅務機關與環保部門相互制約與監督。常見稅種的征稅行為通常是建立在交易基礎之上的，而環保稅是建立在排污行為之上的，征稅對象更具隱蔽性，征稅過程中涉及的專業知識判斷性更強。因此，為有效避免環保稅的征收出現錯漏問題，杜絕納稅人偷稅、逃稅，迫切需要稅務機關與環保部門共同承擔征管責任，但《征求意見稿》中并未制定兩部門相互制約與監督的機制。稅務機關照單全收環保部門提供的所有污染監控信息，因稅務機關人員缺乏相應的專業知識來檢驗數據的真實性，通常不會對環保部門是否存在錯報、瞞報行為質疑。因此，必須首先通過立法明確環保部門和稅務機關間的權利、義務、違法責任，同時應制定相應配套制度，明確兩部門之間不僅應有協作關系，還應有監督制約的關系；其次要培育具備環保監測技術的稅務工作人員及具備稅務知識的環保執法人員，沖破專業知識的技術壁壘以提高相互制約監督的可能性。

2.4 環境保護稅的收入歸屬和使用

《征求意見稿》中未對環保稅稅收收入的歸屬與使用做出詳細規定。

首先，《征求意見稿》未規定環保稅的使用是統一納入財政預算還是?？顚Ｓ?。從現實出發，環保稅法的規定既然與原排污費制度具有極高的相似性，理應參考排污費?？顚Ｓ玫氖褂弥贫?。并且在排污費改稅的過程中會存在環保部門和稅務機關的利益轉移問題，那么采用?？顚Ｓ弥贫饶苡行Ы鉀Q部門間的銜接問題。

其次，《征求意見稿》未規定環保稅應歸屬為中央稅、地方稅還是共享稅。筆者考慮到環境污染外溢性的特征，認為將環保稅設為中央地方共享稅更為合適。同時因主要由地方政府機構承擔大部分責任，將地方的收入比例加大也是非常有必要的?，F如今在大多數分稅制度完備的國家與地區，地方政府機構一般將財產稅作為其主要收入來源，而我國目前財產稅尚未形成系統的體系，地方政府財政對土地有很強的依賴性。限制要開征環保稅，若能加大地方所占比例，不僅能充實地方政府的財政使其有能力為納稅人的利益而服務，還能夠調動環保稅在地方征收的積極性。

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