非營利組織信息披露與審計機制：國際視野與一般框架

辛歆

內容摘要：我國非營利組織如何健康快速發展成為社會關注的焦點，與之相關的社會責任問題、信息披露與審計機制、審計監督機制也隨之產生。本文在分析當前非營利組織信息披露與審計的困境的基礎上，對西方國家非營利組織信息披露與審計機制進行考量與借鑒，進而構建非營利組織信息披露與審計機制框架，并對其進行詮釋。

關鍵詞：非營利組織 信息披露與審計 理論框架

中圖分類號：F830 文獻標識碼：A

信息披露與審計一直是經濟學、金融學界研究的焦點，對非營利組織信息披露與審計進行深入研究，不僅有利擴大非營利組織研究的視角，更能提升理論指導實踐的合力。非營利組織的研究緣起于西方，介紹和引入相關的研究視角、路徑和方法，并結合特定的文化與制度背景進行非營利組織的信息披露與審計的理論分析和印證，是實現理論本土化的必需。

非營利組織信息披露與審計的困境

“獨立性”危機。我國大多數非營利組織都是在政府及官方主導方式下成立發展起來的，在黨的十八屆三中全會決定全面深化改革之前，各類非營利組織必須掛靠政府監管部門才能登記注冊，到目前為止，我國所有能夠合法獲得地位的非營利組織、社會團體、各種協會行會都要由政府有效控制才能成立和運行，非營利組織的設立與運行過度依托政府力量必然會造成其自組織能力的萎縮。當政府在不自覺成為非營利組織的承辦者和控制者，并不斷介入到調解和平抑社會矛盾中時，就屏蔽了非營利組織特有的功能。由此可見，非營利組織獨立性方面存在的危機，使其沒有成為真正具有自主性的自治組織，精神和動力的不足，使組織發展難有后勁。非營利組織應有的職能作用被削弱，其信息披露與審計以及審計的原動力不足。

公信力的缺失。自20世紀90年代以來，我國非營利組織獲得了迅猛發展。然而受到諸多因素的影響，非營利組織普遍存在信息不對稱、披露機制不健全的現象?，F實中，非營利組織的行為常常偏離公益訴求方向，公益資源配置效能低下。目前，我國非營利組織的承辦者和控制者是政府部門，政府公信力與非營利組織公信力存在必然的關聯性，發生在非營利組織中公信力缺失事件很容易轉移成為政府的壓力和負擔。而當非營利組織出現財務不透明、運作不規范時，就會成為社會指責與抨擊的對象，最終影響到非營利組織的公信力，從而形成信息披露與審計不健全的惡性循環。

“志愿失靈”反復。從性質和功能角度來看，非營利組織信息披露與審計方面的“志愿失靈”實質上就是指非營利組織的信息披露與審計偏離公開、公正、透明的原則，公益資源配置效能低下，依靠非營利組織自身的能動和力量去推進信息披露與審計也容易讓“志愿失靈”有機可乘，不斷反復也為非營利組織的經營管理人員的瀆職提供了條件。

使命感的缺乏。非營利組織的特性決定了工作人員要有仁厚的慈善胸懷和博大的奉獻精神，有社會使命感，并能始終如一地秉承和奉行非營利組織精神。然而當前一些非營利組織員工出于利己的初衷加入團隊，或者在進入慈善事業后與當前的理想漸行漸遠。必須指出的是，一些非營利組織的人事招聘和任命出現嚴重的行政化傾向，甚至出現“朋友圈”、“裙帶群”，這種狀況導致非營利組織難以發揮其應有的組織能力，完成使命。正如德魯克認為的那樣：非營利組織缺乏明確理念和強烈的使命感，使其很難有自立自強的能動性和市場競爭中的拼勁，更讓非營利組織的信息披露與審計浮于形式，流于表象。

第三方審計與評價機制不健全。近幾年，非營利組織已成為社會公眾和大眾媒體評議的熱點，但缺乏專業的評價機構，多種評議意見無法統一，信息披露與審計的話語權零散而難以控制，在散亂的輿論裹挾下，零星微弱的丑聞事件讓非營利組織公信力受到嚴重損害并較長時期難以恢復。按目前的模式，合法規范的信息披露與審計評估機構覆蓋不到非營利組織領域。要改變這種現狀，需要政府出臺政策并提供財政扶持，鼓勵和支持第三方專業服務機構參與非營利組織公信力建設和信息披露與審計的績效評估工作。

西方國家非營利組織信息披露與審計機制的考量與借鑒

（一）西方國家非營利組織信息披露與審計機制的考量

美國學者里賈納·赫茨琳杰提出了（DADS）四步奏，即披露—分析—發布—懲罰的解決方法，DADS法將非營利組織信息的披露、監督、評估和措施進行有效融合，目的讓非營利組織披露的信息不僅及時、可靠而且完整、高效。

美國財務與政府會計準則委員會專門負責制定非營利組織會計準則及相關報表，從法律的高度強制要求非營利組織向捐贈人和納稅人提供各種報表，針對不同類型的非營利組織采用不同標準的評價指標體系，非營利組織每年至少一次公開發布審計與分析報告；IRS（美國國內稅務局）和州政府級首席檢察官作為專門的制裁機構，IRS有取消非營利組織的免稅權，并定期和不定期檢查非營利組織是否超出經營范圍、管理層有無截留公款等內容。同時，州政府級首席檢察官代表公眾利益監督慈善基金，不僅關注非營利組織的財務是否存在舞弊，更關注組織效益和效能以及風險的大小。英國強調非營利組織信息披露與審計的行政監管模式，成立了專門的慈善委員會以管理和規范慈善組織的行為，對非營利組織信息披露與審計的規范和標準與上市公司保持一致，借助慈善法規范非營利組織的信息披露與審計行為，社會公眾也可以很低成本地獲得慈善組織的財務報告和賬目。通過大量文獻檢索，對相關資料的整理與梳理，本文對國外非營利組織的治理要點歸納為以下三點：

1.信息獲取的便捷性。最早開始發展非營利組織的英國依據《慈善法》，要求慈善組織公開其財務報告和年度賬目，社會公眾可以以適當付費的方式（付費金額很少）即可便捷地獲取非營利組織的注冊資料、資金來源、資金流向、年度賬目、稅表等信息。美國在法律規范中明確規定：任何公民都有權向非營利組織要求查看原始申請文件及前三年的稅表，非營利組織信息獲取的便捷性從某種角度為非營利組織的成熟安全運行提供了保障。

2.政府介入的積極主動性。政府通過立法的完善，積極參與非營利組織治理的宏觀管理，美國聯邦政府及機構對非營利組織的設立和運轉規范有著重要的作用。美國的三權部門各司其職，分別從立法、裁定和日常管理三大方面對非營利組織的管理與監督起著重要作用。英國是最早借助法律管制非營利組織的國家，政府對非營利組織和上市公司放在同等重要的地位進行管理。日本的非營利組織與政府亦通力合作，政府以直線職能方式制定一系列法律法規約束來有效治理非營利組織，新加坡政府是通過直接懲戒的方式管制非營利組織行為。

3.輿論力量和民間監督并行。在西方發達國家，輿論力量和民間監督組織被稱為除了立法、行政、司法三大權力之外的“第四種權力”。許多國家從法律和制度上給予新聞媒體“獨立、自主報道的權力”，賦予公民充分自由監督的權力。輿論監督確保了社會公眾的監督權，使每一位利益相關者都可對非營利組織的行為提出質疑和關注，良性的輿論監督和民間監督可以協助捐款人掌握非營利組織的全面信息。

（二）西方國家非營利組織信息披露與審計機制對我國的啟示

我國非營利組織正快速向公益化方向回歸，非營利組織必將在未來釋放出更大的潛能與活力。本文在借鑒國外先進研究成果的基礎上，結合我國具體國情，思考我國非營利組織監督模式。

1.選擇適宜的非營利組織治理模式。我國政府機構在非營利組織的治理中應“主抓兩頭，放開中間”，即在非營利組織的設立與退出環節重點作為，在運行環節主要是立法與普法，輔以必要的行政干預。在非營利組織自律與政府干預的關系上必須有效防止行政權力的濫用，借助于法律和治理機制的完善，讓政府的強勢干預制度逐漸轉變為機構內部自律機制，壓縮政府干預的范圍，提升政府干預的效能，使非營利組織功能回歸正常。

2.完善非營利組織的法律制度。西方國家借助嚴格的法律體系對非營利組織開展治理，并維護非營利組織的獨立性、自主性。我國也應制定和完善相關的法律法規，通過完善的法律規制非營利組織的運行與管理，在確保非營利組織依法享有一定權利、履行義務的同時，也使非營利組織免受其他組織和人員的非法干預。同時，通過立法對非營利組織工作效能的評估進行制度化與規范化，確保對非營利組織審計的效果。

3.加強對非營利組織的支持力度。非營利組織是介于政府組織與企業組織之間的第三大類組織體系，非營利組織在我國的快速發展，必然成為獨立的第三方重要力量。隨著我國市場經濟的發展，以及市民社會意識的提升，非營利組織會以更直接和有力的角色進行參政議政，我國政府應為非營利組織加入到公共產品與服務的新生力量營造良好的社會環境與氛圍，加強對非營利組織的支持力度，促進其發展。

非營利組織信息披露與審計機制框架的構建與詮釋

（一）非營利組織信息披露與審計機制框架的構建

在考量西方國家經驗，參照證券市場信息披露與審計機制的基礎上，突出非營利組織的特性，勾畫出非營利組織信息披露與審計機制的框架。在信息披露與審計的框架中，非營利組織的信息披露與審計分為三個層面：第一層面是非營利組織自愿性信息披露與審計，這是由其屬性決定的。同時，非營利組織自愿性不足常常會導致信息的不完整。因此，第二層面政府強制性披露與審計成為必然選擇，但是，政府強制披露的信息質量不能得到充分保證的情況下，只能借助第三層面——中介的力量，即由會計中介彌補前兩者的不足，由此構成了完善的非營利組織信息披露與審計體系。非營利組織信息披露與審計機制構建的目標是致力于組織公信力的樹立和持續發展能力的提高。

（二）非營利組織信息披露與審計機制框架的詮釋

1.自愿性信息披露與審計：組織屬性使然。從本質上講，非營利組織是借助公眾力量來進行公益活動，公信力是其立足和發展的根本。一旦大眾對非營利組織失去信任，非營利組織必將陷入籌資困境，人們對非營利組織的質疑范圍也將不斷擴大。因此，非營利組織為了獲得社會公眾更多的信任，信息自愿性披露成為其必然選擇。同樣，公眾對非營利組織進行委托時，首先考量的是非營利組織的公信力，非營利組織選擇自愿披露信息的行為是向其利益相關者展示一種信息：該組織正在認真履行公益服務職責，傳遞與承載著委托人的正能量。

2.強制性信息披露與審計：監管者職責。非營利組織自愿性信息披露與審計是一種內在的自發行為，為了使利益相關者的利益得到充分保障，政府及其相關部門對非營利組織信息披露與審計的有效監管成為必然選擇。有效的政府監督，可以促使非營利組織高效能地完成自己的社會使命。當然，政府及其相關部門在強制要求非營利組織披露信息的過程中，應充分考慮強制性信息披露與審計的方式和尺度。政府對非營利組織信息披露與審計監管的本質是制定規范標準并依據規范標準引領非營利組織的行為，提高其信息的公開性與公正性。

3.督導性信息披露與審計：中介機構的力量。非營利組織自愿披露信息的公允性缺失，政府強制信息披露與審計的公正性不足是中介機構介入的切入點，將中介機構引入非營利部門信息披露與審計機制中，是非營利組織信息披露與審計機制的有效補充。非營利組織資產形成的特殊性，決定了其必須接受社會組織的外部監督，必須及時向政府部門及相關利益者提交財務報告。因此，注冊會計師及會計師事務所的公允性鑒定和督導環節是非營利組織信息披露與審計中不可缺少的環節。注冊會計師及會計師事務所對非營利組織的財務信息進行審計和檢查并提交相應的審計報告，中介機構在非營利組織信息披露與審計中的力量將會得到彰顯，它將助力非營利組織信息披露與審計機制的完善。

參考文獻：

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