新政府會計準則制度下事業單位費用會計科目及輔助項目的設置
——以廣西區N 縣為例

曹均全 廣西安馳科技信息有限公司

一、《政府會計制度》主要創新與突破

(一)會計核算體系的變化

2019 年的新會計制度執行時，對事業機關實施的仍是《事業單位會計制度》，以收付實現制為主要標準。收付實現制盡管可以符合預算的控制規定，反映行政事業單位財政預算的收付狀況，但無法精確全面地反映實際的財務狀況。隨著國家經濟實力越來越強大，政府實際工作的需要，新會計制度引入了權責發生制。權責發生制進一步彌補我國會計核算模式單一，業務記錄不全的缺陷。例如，在2019 年之前，對于事業單位固定資產計提折舊并沒有給出明確統一的折舊標準作為參考，許多單位可以自行選擇是否計提折舊。在新的會計制度中，明確指出事業單位財務管理部門必須將固定資產達到預計可利用的狀態的日期作為固定資產入賬日期，同時明確規定了固定資產的折舊的范圍以及資產的使用年限，給出了統一的折舊標準。通過例子也能發現，新會計制度下對于事業單位的核算更加嚴格，更準確體現事業單位費用支出情況。

(二)會計科目設置及使用變化

增設會計科目，完善新會計制度的基本會計科目核算管理體系的設定。新制度下會計科目相比增長數量較多，現行事業單位財務管理會計體系的只設會計科目四十八個，但新會計制度下的會計科目數量比原來事業單位財務管理會計體系的增加了一倍左右。針對事業單位本級行政部門和后勤管理進行管理產生的支出增加了單位管理費用科目。而機構為完成自身職責任務，依法履職或開展專業業務活動及其輔助活動所發生的各項費用，新增業務活動費用科目。

2.業務活動輔助科目掛接不同。在實行新會計制度之前，事業單位開展專業業務活動的費用和支出使用的是5001 事業支出科目，預算會計掛接的是支出功能分類和支出經濟分類。而新會計制度改革之后，引入費用類科目，費用類科目掛接的輔助核算科目是支付對象，二者掛接的輔助核算項不相同。

二、N 縣行政事業單位的現狀

(一)N 縣的基本情況

N 縣地處西南邊境，全縣面積3 705 平方公里，2019年全縣地區生產總值完成91.48 億元，同比增長8.5%；較好地實現了當年度經濟發展的主要指標任務。

(二)N 縣事業單位業務活動費和單位管理費用使用情況

N 縣目前有事業單位103 家，該縣統一使用中科江南預算管理一體化平臺，開展會計核算。在平臺上按新政府會計制度建賬，會計科目設置符合國家新會計制度的要求。通過該平臺進行會計核算，滿足事業單位會計日常使用需求，保證了后期決算報表、資產報表、財務報告、內控數據取數的要求，并且保證數據上報的的一致性、可比性。

目前N 縣事業單位對于業務活動費和單位管理費用的使用情況比較混亂，主要分為以下三種情況：一是科目設置不全，在一體化平臺上兩個科目僅設置其中之一；二是科目使用混亂不清，設置了兩個科目但全部核算進其中一個科目；三是科目內容存在錯誤判斷，交叉使用科目。下表中列出了N 縣部分事業單位目前的業務活動經費和單位管理費用二個科目的使用情況。

N 縣部分事業單位業務活動費用和單位管理費用科目設置及使用情況表

根據上表可以得知，筆者隨機選擇11 家事業單位進行調查。11 家事業單位均設置有業務活動費用科目，設置率100%。6 家事業單位設置有單位管理費用科目，有5 家事業單位未設置單位管理費用，設置率54.5%。其中有6 家事業單位同時設置有業務活動費用和單位管理費用，設置率54.5%。僅有2 家事業單位分開核算業務活動費用和單位管理費用，正確分開核算的單位比例僅占比18.18%。綜上所述，大部分事業單位都沒有按照新會計制度設置好會計科目，也沒在相關會計解釋下，按照相關要求區分兩項費用。

三、N 縣事業單位兩項基本費用科目存在的問題

(一)財務人員對新會計制度及解釋認識不足

事業單位在進行了會計制度改革以后，支出拆分成為業務活動費用和單位管理費用，業務活動費用是事業單位為完成其社會責任，依法履職或進行專項業務活動以及輔助業務而產生的各種支出。單位管理費用是指核算事業單位對本級行政和后勤管理產生的各種支出。主要包括事業單位對行政和后勤管理單位產生的費用支出：人員經費、單位公用經費、資產折舊(攤銷)的支出以及由單位承擔的離退休費用支出、工會經費、訴訟費、中介費等。

根據財會〔2019〕13 號，第6 條的解釋：事業單位必須同時使用“業務活動費用”和“單位管理費用”科目兩個科目，兩項費用科目不能相互混用。根據上文相關解釋，事業單位的會計人員應當根據不同的費用，區分是業務部分，還是單位管理部分，劃分到不同的費用部分，而在實際中，發現很多事業單位會計人員并未具體區分兩項費用。行政和后勤管理單位產生的費用支出，計入單位管理費用；非本級行政部門、非后勤管理部門的費用，應當計入業務活動費用。

長久以來，事業單位會計一直是采取收付實現制，日常費用和支出直接使用事業支出，無需選擇其他支出類科目，核算模式相對固定化、程序化。在新會計制度實施之后，不少事業單位財務人員尚不能理解財務制度改革意義，甚至出現開倒車的現象，還按照以前的做法進行會計核算。同時，事業單位作為一個金飯碗，除非出現違法犯罪事情，否則不會輕易開除人員，就會導致事業單位財務人員缺乏學習動力。事業單位財務人員以老會計居多，大多是70 后為主，有少部分是60 后。思想固化，未能與時俱進，很難跟上新會計制度的發展。新準則的發布，不僅僅要要求事業單位財務人員學習財務會計體系，更是對終身學習提出了要求。

(二)費用輔助項目設置不合理

目前一體化系統在費用類下，掛接了輔助核算—往來。筆者認為，往來是單位和供應商之間的貿易往來，是單位債權債務的核算明細，是未來需要收回或需要支付的款項。而費用類是支出的一種方式，在未來并不需要收回或償還。在此處掛接往來，明顯存在問題。

根據財會〔2019〕13 號《政府會計準則制度解釋第1 號》對于涉及往來科目和收入、成本費用項目明細數據的說明：事業單位在根據收入來源對相關收入項目(成本費用項目)實行明細成本核算的依據上，應當在財務報表附注中根據收入來源(支付對象)類別對相關收入(成本費用)作出相關信息揭示。

根據相關規定，費用類掛接的輔助核算項是支付對象，但是在一體化系統中，兩項費用輔助核算項掛接的是往來，沒有根據相關解釋掛接對應的輔助核算項。會導致年末核算數據不全，內容混亂，數據失真的情況發生。正確使用輔助核算項，針對不同的經濟業務正確選擇支付對象，便于事業單位財務人員核算日常費用。會計科目是會計核算的起點，輔助核算項是會計科目的明細，是日常核算的重要部分。在日常工作中，配置錯誤的輔助核算項，會計核算難免出現問題。因此，正確地輔助核算項設置，是重中之重。

四、新會計制度下“業務活動費用和單位管理費用應用”分析

事業單位一并進行使用業務活動費用和單位管理費用科目進行核算，業務活動費用是事業單位為完成其社會責任，依法履職或進行專項業務活動以及輔助業務而產生的各種支出。單位管理費用是指核算事業單位對本級行政和后勤管理產生的各種支出。主要包括事業單位對行政和后勤管理單位產生的費用支出：人員經費、單位公用經費、資產折舊(攤銷)的支出，以及由單位承擔的離退休費用支出、工會經費、訴訟費、中介費等。

例1：2020 年2 月10 日，N 縣公證處通過財政授權支出，支付2020 年1 月份電費500 元，按照新會計制度的規定，應編制以下會計分錄：

借：單位管理費用-商品和服務費用 5 000

貸：財政撥款收入-一般公共預算財政撥款 5 000

(注：公證處支付的電費是單位日常費用，屬于日常公用經費的范疇，是單位行政管理部分使用的費用，歸入單位管理費用。)

例2：2020 年5 月8 日，N 縣財政所支付2020 年上半年工會經費5 000 元，采用國庫集中支付，按照新會計制度的規定，應編制以下會計分錄：

借：單位管理費用-商品和服務費用 5 000

貸：財政撥款收入-一般公共預算財政撥款 5 000

(注：根據相關解釋，財政所發生的工會經費直接計入單位管理費用。)

例3：2020 年8 月15 日，N 縣科學技術學會支付信息工程項目款300 000 萬元，應編制以下會計分錄：

借：業務活動費用-商品和服務費用 300 000

貸：財政撥款收入-一般公共預算財政撥款 300 000

(注：科學技術學會支付項目款，是為了完成自身職責任務，進行專項業務活動的費用，不是單位內部管理產生的費用，不屬于行政及后勤管理費用，不應計入單位管理費用，應當計入業務活動費用。)

五、新會計制度下兩項費用使用及輔助核算項的啟示

從上述分析中可以得知，新會計制度下引入了財務會計，對財務人員日常核算產生了挑戰。新會計制度對會計核算、賬務處理、使用規定，都做出了統一的安排，但是在實際使用過程中，部分事業單位會計人員存在對于政策了解不足，未按照準則要求進行日常核算，存在較多問題。本文以廣西以廣西區N 縣為例，從業務活動費用和單位管理費用的使用，揭示了兩項基本費用的區別。對真正實現兩項費用使用規范，進一步規范會計科目的使用，提出以下幾點建議。

(一)加強綜合培訓，提高財務核算能力

2019 年改革會計制度后，對事業單位會計核算目標提出了更高的標準，提高財務人員自主學習的要求，更是對于一些年紀大的財務人員更是一個極大挑戰。但是這也是一次難得的學習機會。事業單位的財務人員可以利用新會計制度改革，提高業務能力和財務素質。

1.財政局聯合預算一體化運維公司，開展新會計制度培訓，提升財務人員會計核算能力。

2.事業單位提供必要的個人學習時間和渠道。通過正保會計網校、中公教育培訓、安排運維人員上門實操等方式，制作視頻、文字、動漫等形式，開展線上和線下培訓，通過培訓把政策講通講透，傳達準則相關內容。使事業單位財務人員吃透新會計制度的內容，增強事業單位會計人員知識技術水平、業務素質、道德素養。在日常工作中正確使用兩項費用，保證日常核算的準確率和效率。

3.由于事業單位單位財務人員流動性比較差，并且多以70 后為主，接受能力不夠強，學習能力比不上年輕人。因此，在財務人員的選擇上，建議安排新老搭配，相互配合。

(二)財務部門應出臺個性化解釋文件

根據財會〔2019〕13 號《政府會計準則制度解釋第1號》第九條，雖然做出了一些解釋，但是無法精確指導事業單位財務核算工作中的非常見情況，事業單位財務人員進行核算中，依舊存在問題和難點。而出現了疑難問題時，現有制度不能提供參考解決意見。

本文通過上述例析，展示了行政事業單位兩項費用科目的正確使用方法。業務部門開展的費用，項目類的支出，屬于業務范疇，應計入業務活動費用。本級行政管理費用，歸入單位管理費用。

對于一些單位規模比較小、財務人員比較少、業務單一的單位，可以將全部費用計入單位管理費用，這是目前較好的解決辦法。而對于一些中大型事業單位，例如，研究所、醫院、高校等單位，合理劃分業務部門和單位管理部門，業務和管理費用對應例如相關會計科目。特殊的參公單位，執行的是行政職能，相關費用直接計入業務活動費用，既有行政職能和事業單位，相關費用也要區分業務和單位管理費用。

(三)加強業務關聯三方預算一體化的運維事項溝通

磨刀不誤砍柴工，在大數據的時代，好的會計核算軟件是日常核算的利器。新的制度給軟件更新帶來巨大挑戰，運維公司應當按照新準則的要求對會計科目和輔助核算項進行調整。而事業單位財務核算人員在使用系統的過程中，針對系統出現的問題，及時向財政局修改建議，由財政局發函給運維公司，運維公司做好系統升級更新的準備。

(四)加強日常檢查

想要新會計制度平穩運行，離不開財政部門及單位內部控制的監督。

1.檢查和監督融入日常工作中。財政部門有關人員采取登陸一體化信息系統平臺的方法，查看單位財務信息錄入信息，檢查單位兩項費用使用情況，是否根據規范要求準確劃分兩項費用。發現不符合要求的單位，及時聯系單位財務人員，解釋相關政策，要求單位進行整改。

2.不同軟件數據進行串聯。每年單位都會經歷決算上報、政府財報、國有資產報告、內控信息上報等多環節，每個環節需要提供的數據有相同的部分，財政部在不同的數據之間，可以對于相同部門的數據進行串聯。連接部門決算、預算績效管理、政府財報、國有資產報告等工作的統籌協調，相同的數據保持協調一致性。財政部門審核力量不足的，可以積極發動有關專家或按相關規定聘請第三方中介機構專業人員參與，確保審核工作力度和質量。

六、結語

綜上所述，新會計制度的順利運行，對于事業單位財務管理具有非常積極的意義。盡管在實施過程中，存在一些普遍的問題：財務人員存在理解不到位，尚未能發揮出新制度強有力的核算功能。相信隨著配套的解釋和系統的不斷完善，在財務部門的加強培訓，單位人員提升業務技能下，新制度的順利實施只是時間的問題。相信在不久的將來，事業單位財務管理水平會越來越高?！?/p>