基于“實戰”的借貸會計分錄技巧與教學思考

田志良

（作者單位：無錫工藝職業技術學院）

一、研究背景

財經學生學習會計，普遍把會計分錄作為難點。旦志紅探析了會計分錄不規范會影響會計信息的公允性[1]；鄧亦文基于會計等式解析會計分錄技巧[2]；孫祖兵和郭婉玉以獨特的視角詮釋了借貸記賬法之“借”“貸”的含義，嘗試提出一些新思考[3]。楊智慧等將教師會計分錄的講解步驟細化為：總結摘要→確定經濟內容增減→確定會計賬戶增減→編制會計分錄，為教學提供一條可供選擇的路徑[4]。肖壯認為編制會計分錄的教學要緊密聯系實際，做到與實際會計工作對接，以提高學生實際操作的技能[5]。這些研究從不同面提出了編制分錄的建議，對提升編制會計分錄的效率起到積極作用。本文作者通過走訪學員、批改作業，發現他們對會計分錄有著不同程度困擾，很有必要基于“實戰”，引導學生從感性到理性認識，再到實踐，讓學生理解并從容掌握會計分錄技巧，緩解他們的壓力，提升學生的自信心和實際應用能力。

二、會計分錄

會計分錄是針對已發生的經濟業務，按照復式記賬的原理來確定記賬方向（借或貸）、科目名稱及其金額的一種會計記錄，是保證記賬憑證正確性的關鍵。

學習會計，最難邁的坎兒就是借貸會計分錄，特別是初期，不知道什么是“借”“貸”，不知道如何確定“借”“貸”的科目及金額，編制完分錄不知道如何檢驗正確性。甚至學習幾年后，仍會受到不同程度困擾。編制會計分錄是有技巧的，掌握后加以熟練運用，對“借”“貸”的理解就會逐漸成為隨意控制的符號，利于提高會計分錄的準確度、提高工作效率、增強會計信息的可靠性。

三、基于“實戰”編制借貸會計分錄的技巧

（一）“一抓”復式借貸記賬規則

首先要像抓漁網的繩子一樣，牢記借貸記賬規則，“有借必有貸，借貸必相等”。綱舉目張會悄然呈現。

復式借貸記賬規則是衡量會計分錄正確性的標志。當前國際上普遍采用比較成熟完善的復式借貸賬記法，借貸記賬規則是其重要標志。任何一個會計分錄必須同時具備不同記賬方向的“借”“貸”方科目，否則就會造成會計信息不完整；與科目對應的合計金額要絕對相等，否則就會造成會計信息有誤，影響會計核算的可靠性，甚至導致會計信息失真。

理解“借”“貸”二字。借或貸，現在只是用來標明記賬方向的記賬符號，已不再是原來的字面意義了。不能把“借”盲目地理解為“增加”；更不能把“貸”簡單地解釋為“減少”。什么時候“借”為“增加”，什么時候“貸”為“減少”，這要視其賬戶性質來定。

理解借、貸科目。第一，科目是對會計要素進一步具體細化分類的名稱。每個會計科目都反映特定的經濟內容，是對會計要素細化分類的簡稱。財政部公布的企業統一會計科目有160 個左右。第二，科目有類別與級別?？颇堪唇洕鷥热莘譃橘Y產、負債、所有者權益、成本和損益5 個大類；按指標的詳細程度分為一級、二級、三級科目等。第三，科目是會計核算、會計監督必須借助的工具。它是設置賬戶、處理賬務的依據，設置會計科目是會計核算的專門方法之一。第四，科目能體現會計主體核算的精細程度。會計科目的規范性，科目的數量、分類和解釋口徑，直接影響會計主體核算的粗細程度。第五，設置會計科目有一定的原則性?？颇吭O置上要遵循會計對象的特點和管理要求，在可操作范圍內，甚至可以從實際出發自行命名科目，把統一性和靈活性相結合。

借、貸有順序。編制會計分錄時，“借”在前“貸”在后，“貸”字始終比“借”字退后一格，意味著先有“借”后有“貸”。

（二）“二分”科目（或賬戶）性質

區分科目的性質是會計分錄的關鍵。對科目性質的認識可檢驗專業知識的掌握程度，體現個人職業判斷能力的高低，確認科目性質是決定會計分錄借、貸方向的關鍵。一是運用會計恒等式化解分錄中的難點——科目定性。從會計恒等式“資產=權益”或“資產+費用=負債+所有者權益+收入”，可以看出科目分為資產和權益兩個大類?？颇恐械馁Y產類科目、成本類科目和損益類中的費用科目要作為廣義資產性質的大類理解；反映債權人權益的負債科目、反映投資人權益的所有者權益科目和損益類中收入科目要作為廣義權益性質的大類理解。二是用等式解決定性的科目類別。確認廣義資產性質的科目，資產性質類科目=資產科目+成本科目+費用科目。確認廣義權益性質的科目，權益性質類科目=負債科目+所有者權益科目＋收入科目。三是從科目表，識記廣義資產性質科目。統一的會計科目資產（流動和非流動資產）類科目有72 個，成本類科目有7 個，損益類中費用科目20 個。四是從科目表，識記權益性質科目。債權人權益即負債類科目36 個，所有者權益類科目7 個，損益類中收入科目33 個。

（三）“三定”科目方向

科目借、貸對應的增加或減少?？谠E為“資產借增貸為減，權益貸增借為減，資產權益兩相反”。資產性質的科目其“借”方和權益性質科目的“貸”方為傳統意義上“增加”；資產性質科目“貸”方和權益性質科目的“借”方為傳統意義上“減少”（見表1）。

表1 借貸符號的意境

視金額增減確定科目方向?？颇可婕敖痤~的增加或減少直接與科目借貸的方向掛鉤，同一分錄遵循“同類科目此增彼減；異類科目同增同減”。例如，用現金支付辦公用品費用100 元。因辦公用品費用為損益類“管理費用”的增加100 元，所以其記賬方向為借方；資產性科目“庫存現金”減少100 元，所以其記賬方向為貸方。

（四）“四結合”實際業務按步驟分錄

會計分錄的步驟見圖1。一是分析具體經濟業務涉及的科目名稱。二是判斷科目的性質?？颇渴琴Y產類的，還是權益類的。三是確定科目的方向。以金額增減確定科目是借方，還是貸方。四是確定科目對應的金額。五是審驗是否符合借貸記賬規則。若檢查編制的分錄不符合記賬規則，就說明會計分錄出現了錯誤，須及時糾正。整個分錄過程符合“審題—歸類—再現知識—解題”的邏輯程序。判斷科目的性質居于中心，其重要性地位比較突出，可見在會計分錄過程中是重點也是難點。

圖1 分錄步驟

會計分錄有簡繁。會計分錄有簡單分錄和復合分錄兩種，簡單分錄為一借一貸的分錄；復合分錄則包括一借多貸分錄、多借一貸及多借多貸分錄。

分錄借貸有格式。先借后貸，貸方記賬符比借方退后一格，文字和金額的數字都應該錯開；在多借多貸時，借方（或貸方）的文字和金額數字必須對齊。

理論聯系實際靈活編制會計分錄。會計分錄涉及什么科目，科目是借方或是貸方，科目對應的金額是多少，都要針對具體的經濟業務，運用專業理論知識與實際業務碰撞，通過分析、判斷、確認來加以處理?？颇慷ㄐ?、借貸方向的口訣使用以及分錄步驟的應用，經長期訓練，方能擺脫口訣、流程等束縛，達到熟能生巧，運用自如。

四、會計分錄案例演示

（一）簡單分錄案例

華科公司是一般納稅人企業，2021 年4 月2 日，將超出備用的現金8 000 元存入銀行。

按照會計分錄的步驟，前4 步驟做如下分析（見表2）。

表2 分錄內容

編制會計分錄：

該分錄屬于一借一貸的簡單分錄，記賬方向符合“同類科目此增彼減”，通過第5 步驟審驗，借、貸的金額均為8 000 元，遵守了記賬規則，給予認可。

（二）復合分錄案例

1.多借一貸分錄

華科公司2021 年4 月6 日購入A 材料10 000 千克，不含稅價0.5 元／千克，運雜費60 元，增值稅率13%，稅款及運費以銀行存款支付，材料尚未到。分錄第1—4 步見表3，650 ＝10 000×0.5×13%，分錄如下：

表3 分錄內容

該分錄兩個借方一個貸方，屬于多借一貸的復合分錄，記賬方向符合“同類科目此增彼減；異類科目同增同減”第5 步驟審驗，符合記賬規則，給予認可。

2.多借多貸的分錄

華科公司2021 年4 月16 日銷售給友聯商廈一批W 產品，增值稅專用發票注明價款50 000 元，稅額6 500 元，另外現金支付雜費100 元，貨款尚未收到。增值稅率13%。

分錄第1—4 步見表4，6 500 ＝50 000×13%。

表4 分錄內容

編制分錄如下：

該分錄兩個借方三個貸方，屬于多借多貸的復合分錄，記賬方向符合“同類科目此增彼減；異類科目同增同減”經審驗借、貸的金額均為58 600 元，遵守了記賬規則，通過第5 步驟審驗，給予認可。

五、會計分錄教學思考

會計分錄屬于教學用語，有別于實際業務中的編制記賬憑證。在會計實踐中，會計分錄是通過編制記賬憑證來體現的。會計分錄是記賬憑證的重要內容，是記賬憑證要突出的要素，甚至有人說會計分錄是記賬憑證的最簡化形式，但會計分錄屬于教學用語，絕不能把它和實踐工作中的編制會計記賬憑證相混淆。

科目與賬戶不可混淆，它們表演的舞臺不同?？颇渴菫闈M足分門別類地核算會計對象的具體內容而進行細分類的項目，它在記賬憑證上扮演主要角色。而根據科目設置的賬戶，盡管名稱和反映的內容與科目相同，但賬戶具有反映會計要素增減變動及其結果的結構，不像沒有結構的科目，賬戶是在賬簿中擔任主角。

教學過程中，適當地增加仿真練習，提升動手能力。由于會計分錄比較枯燥。長時間在作業本上練習難免降低興趣，若能把仿真案例和記賬憑證搬進課堂，邊教邊學邊做，“學會”到“會學”的距離也就自然地縮短了。

引入“元認知”策略，激發學生的學習興趣。在講授會計分錄原理后，以學生為中心，讓學生根據自己的知識經驗，審題—歸類—再現知識—完成任務，在學生猶豫之際，教師提示解答線索，加速學生對已有知識經驗和當前學習內容的聯系和思考，主動調整解題方法，最后老師解析歸納，讓學生吸取教訓，進而積累經驗。老師成為意義建構的引導者和幫助者，避免填鴨式教授，讓學生擺脫被動學習，成為學習的探索者、發現者。

由經驗豐富的“雙師型”教師講授更利于提升教學效果。具有一定理論水平和實踐經驗的教師，對科目的理解會更深刻；對經濟業務及其相關實物的感性認識比較具體，設置科目時對統一性和靈活性的把握更到位。在教授過程中，會弱化教條，增加務實色彩，對分錄技巧的拿捏會更到位，對分錄難點的化解會更接地氣，容易激發學生的學習興趣，增添會計分錄的信心。

會計分錄有技巧，但需要長期持續動手訓練，方能得心應手。會計分錄有技巧不等于短期內可以速成，技巧是個相對概念，對于有心勤于訓練的人，掌握了會計分錄技巧會如虎添翼，隨心自如；對于疏懶不為之人，很好的技巧不認真駕馭，也不會發揮威力。持續不斷的強化專業知識，勇于面對會計分錄的難題，反復琢磨動手演練，是發揮會計分錄技巧的關鍵。

六、結語

編制借貸會計分錄，首先要理解、掌握原理，其次要會靈活運用技巧。在遇到問題時，還要勤于多途徑地交流并借鑒，養成與時俱進的學習習慣，才能漸入佳境。