建設項目全過程審計的思路與方法

王文娟

建設項目全過程審計具有復雜性和高風險性，本文結合建設項目內部控制，按照審什么、怎么審和能審出什么三個層次論述建設項目全過程審計的思路和方法。

一、審計范圍和審計對象

建設項目全過程審計要審什么？審計對象是工程管理部門從立項、設計、招投標、施工和竣工全過程所涉及的管理和經濟活動，也就是建設工程管理內部控制系統。在實務操作過程中通?？梢詮娜齻€層次進行分解。

（一）明確建設項目全過程審計范圍

在審計范圍這個層次，建設項目全過程審計可以分為四個部分，包括法規審計、造價審計、合同審計和財務審計。簡單概括就是審法規的遵循情況，審造價的控制情況，審合同的規范情況和審財務的合規情況。

（二）明確審計范圍的內容和依據

1.法規審計：包括《建筑法》、《招投標法》、《合同法》、《會計法》以及各相關行業部門制定的規章制度的遵守情況。

2.造價審計：包括對投資估算、設計概算、施工圖預算、工程結算和竣工決算等進行審計。

3.合同審計：包括勘察設計合同、招標代理合同、施工合同、監理合同、總包及分包合同、設備購置合同、材料采購合同以及其他相關經濟合同的審計。

4.財務審計：包括對資金的來源、使用、結算以及財務決算等情況進行審計。

（三）依據審計內容形成所需資料清單

審計經驗告訴我們，能夠在事前拿出一份比較全面的所需資料清單對于審計人員是非常重要的事情，一方面所需資料清單表明對整體審計事項的全面把握，另一方面也明確了審計范圍和內容，被審計單位需要對提供資料的真實性、合法性作出承諾。

1.法規審計方面所需提供資料。①立項審批報告及批復、可行性研究報告及批復、工程勘察報告。②建筑工程規劃許可證、施工許可證、質量監督注冊登記表。③設計資審招標文件、施工資審招標文件、監理資審招標文件、材料設備采購資審招標文件及其答疑文件。④中標通知書、施工組織設計、監理例會紀要。⑤資金計劃、暫列金額項目招標計劃。

2.造價審計方面所需提供資料。①投資估算、設計概算。②各類招標文件所附工程量清單及招標控制價。③設計投標文件、施工投標文件、監理投標文件、材料設備采購投標文件。④施工圖紙、圖紙會審記錄、現場勘查記錄。⑤變更及洽商費用變更估算、索賠事項書面材料⑥竣工結算資料。

3.合同審計方面所需提供資料。設計合同、施工合同、監理合同、材料設備采購合同、各類分包合同等。

4.財務審計方面所需提供資料。每月工程量統計資料、工程款支付申請以及竣工財務決算資料等。

二、審計人員和審計程序

建設項目全過程審計應該怎么審？目前大多數審計機構采用的是與有資質的咨詢公司進行合作審計的方式來開展建設項目全過程審計，所以需要通過咨詢機構的甄選來確定審計人員。對咨詢機構的選擇通常采用公開招標或邀請招標的方式，可以對個別項目進行委托招標、也可以按入圍的方式進行選擇。具體程序包括發布招標文件、投標、開標評標定標和簽訂合同，最后具體開展審計實務。在評標的過程中可以參考以下標準對咨詢公司的綜合能力進行評價：

在實務操作過程中審計程序可以從三個層次進行分解。

（一）各審計階段具體內容

1.準備階段：組成審計小組、下發審計通知書、召開審計進點會、明確實施方案細則、明確人員分工及職責。

2.實施階段：對法規、造價、合同和財務四方面審計資料進行審計，發表審計意見及建議。

3.報告階段：編制階段審計報告及項目投資控制情況匯總表。

4.后續階段：審計意見落實情況反饋及歸集審計檔案。

（二）根據建設項目各階段進一步細化審計實施階段內容

1.在立項階段主要針對投資估算明確項目建設規模。在明確了資金來源的前提下，工程管理部門向建設工程投資評審機構提交投資立項報告并按照有關程序進行審定，最終確定建設投資標準，全過程審計將以審定的建設規模為最高限價，在此建設規模范圍內對工程進行審核，全過程促進工程管理部門將工程造價控制在投資限額之內。

2.在設計階段主要針對設計概算進行審計。全過程審計對建設項目的設計概算進行審計，審查送審的設計概算是否按照限額設計的要求進行編制。加強對設計概算的審計是有效地控制工程造價的源頭，這樣不僅充分體現了事前控制的思想，同時在此階段控制造價也能起到事半功倍的效果，才能從根本上減少超投資估算現象的發生。

3.在招標階段主要針對招標文件、評標過程以及施工合同進行審計。對于需要招標的項目首先按照程序對招標文件進行審計，由工程管理部門擬定招標文件（包括資審文件）在招標公告前提供給審計組，審計組按照要求在規定時間內提出審計意見，并對設立標底（或招標控制價）進行審核，提出審計意見。工程管理部門根據審計意見，對招標文件（資審文件）進行完善，開展招投標工作。

評標過程的審計重點是在開標后進行清標和詢價，對投標情況形成審計意見，供評標委員會參考。程序是工程管理部門通知審計組參加開標會議，開標后，向審計組提供各投標人投標文件，審計組通過充分的市場詢價和綜合評估，進行專業的分析和計算提出審計意見。定標后要繼續對價格確認單及施工合同進行審計。程序是將根據評標結果擬定的價格確認單及施工合同，提交給審計組。審計組在規定時間內提出審計意見，工程管理部門根據審計意見，對施工（或分包）合同進行修改完善，簽訂正式合同。

4.在施工階段主要針對隱蔽工程、工程進度款以及工程變更進行審計。對于重要的隱蔽工程，其中包括拆改項目、基礎驗槽、基礎防水、基礎回填、管線預埋、屋面工程、裝飾工程等，在封閉前必須由全過程審計組進行查驗，方可封閉。程序是：工程管理部門對隱蔽工程在拆改或封閉前書面通知審計組，審計組根據實際情況進行現場查看后提出審計意見。隱蔽工程正式驗收后，工程管理部門向審計組及時提供相關隱蔽工程驗收記錄。

對工程進度款的審計則由施工單位提交當月的工程量統計資料和月度工程支付申請，經監理公司審核，工程管理部門送交審計組審核，審計組在規定時間內提出意見。工程管理部門提請財務部門支付工程進度款。

施工過程中發成的工程變更由主張單位或部門以書面形式提出變更要求并附工程變更估算，經施工、設計、監理單位審核簽認后交工程管理部門。工程管理部門分析變更的必要性及合理性，同時編制工程變更估算審核表并附工程變更估算確認書及監理審核與評估意見，在變更事項實施前提交審計組。審計組對變更估算進行審核，在規定時間內出具審計意見。工程管理部門根據審計意見，簽訂正式的工程變更洽商，并報審計組備案。

5.在竣工階段主要針對竣工結算及財務決算進行審計。工程管理部門向審計組提供經監理審核后的竣工結算報告和完整的竣工結算（或決算）資料，審計組進行審核，在規定時間內出具初步審計意見，在與施工單位對初步審計結果交換意見定案后出具竣工結算（決算）審核報告。工程管理部門按照審核意見及時進行竣工結算（決算）。

（三）審計報告的出具與審計意見的發表

建設項目全過程審計報告應采取階段審計報告的形式，可以按月或按季度對審計實施情況、審計發現問題以及審計意見和建議進行匯總整理并上報上級管理部門。階段審計報告同時應附投資情況匯總表，對投資變動情況、全過程審計效益等情況進行分項及匯總列示，動態反應全過程審計階段成果。

同時結合建設項目全過程審計事中性和動態性審計類型特點，在審計過程中及時出具意見要比審計報告更具有時效性。過程中發現的問題用審計意見的形式及時的反映出來，盡快落實，及時奏效。全過程審計項目中所出具的審計意見應分為管理類和確認類兩大類。管理類審計意見：主要是針對法規審計、合同審計、造價審計和財務審計中，提出內部管理中存在的問題。確認類審計意見：主要針對的是造價審計和財務審計，對價款進行確認，同時對確認事項也可發表管理類審計意見。

三、對審計發現問題的簡要舉例

以下簡要列舉一些建設項目全過程審計中發現的問題及處理方法。

（一）工程管理部門評標分析不到位，存在中標價偏離市場價的風險

在某全過程審計項目實施過程中，對暫列金額項目中的某工程進行招標，經詢價和清標后發現，各家投標單位的報價均偏離市場價格10%左右。工程管理部門未對投標報價進行必要的分析和比較，因此未能及時發現偏離市場價的情況。全過程審計項目組向評標委員會及時反應投標報價偏離市場價的情況，并提供了相關依據，經評標委員會討論一致同意做廢標處理后，進行重新招標評標后中標價格在市場價格合理范圍。

（二）工程管理部門招標程序不規范，招標文件等資料內容不合規

在某全過程審計項目實施過程中，工程管理部門招標方式違反規定，對于在有形建筑市場招標投標的項目違反規定進行內部招標，且招標程序不規范。根據相關規定全過程審計項目組在審核招標文件的過程中及時發現問題，并及時制止違規行為的發生，審計組據以提出管理類審計意見，工程管理部門采納審計意見并完善了相關程序。同時在《建設工程工程量清單計價規范》（GB50500-2008）頒布實施后規定國有資金項目招標應設招標控制價，工程管理部門未及時按照法規要求設置招標控制價，招標文件內容不合規，工程管理部門采納審計建議，在該類工程項目中嚴格按照規定設置招標控制價。

（三）工程管理部門缺乏對設計變更的管理，使設計原因導致的工程變更無問責機制

設計變更是指設計單位依據建設單位要求所進行的調整，或對原設計內容進行修改、完善、優化。在大型建設項目中設計變更在所難免，但設計變更應以圖紙或設計變更通知單的形式發出，同時工程管理部門應對設計變更程序和內容進行有效的管理和控制，對設計變更通知單格式不標準，審批不健全，參照的技術標準不明確等情況應及時予以糾正。設計變更必須完善健全變更程序，不論是設計單位、施工單位、監理單位，使用單位還是工程管理部門提出的設計變更，都必須注明變更的原因，以書面形式報各相關部門審批，各方簽字蓋章后方可實施。另外，工程管理部門還應對設計原因導致的工程變更進行分析，若屬于設計方案粗糙、設計不到位等情況，應設置問責機制追究設計單位責任。

建設項目全過程審計使審計監督覆蓋了建設過程的前期、中期和后期，并著重對業務過程及其管理機制進行審計，以防范風險、規范管理和創造績效為目的，以一種動態的管理模式，很好地實踐了現代審計的先進理念，對于規范管理和促進控制工程造價起到了積極的作用，成為現在內部審計理念的實現途徑。

本文論述的建設項目全過程審計并不等同于單純的全過程造價咨詢、造價管理或造價控制，它實現了從傳統審計向管理審計的延伸，將事后審計變為事前、事中和事后的全過程跟蹤審計。建設項目全過程審計通過控制和評價工程建設過程中存在的問題，及時提出審計意見和建議，在促進建設部門規范工程管理的同時，有效促進了建設工程造價的控制。