政策壓力下環境會計信息披露研究

楊國英 熊易 王笛 夏坤 劉月

摘要：隨著人們環保意識的加強，環境會計從理論研究走向實務操作，文章以《京津冀及周邊地區落實大氣污染防治行動計劃實施細則》的發布為契機，研究了京津冀及周邊地區的三家高污染企業，發現在環境保護、污染防治類政策壓力下，企業環境會計信息披露并無實質性變化。

關鍵詞：環境會計信息披露；污染防治

隨著環境保護意識的不斷增強，在我國已進行20余年學術研究的環境會計也漸漸應用于實務中，但企業環境會計信息披露一直沒有相關政策法規進行規范，因此，企業環境會計信息披露質量參差不齊。2013年9月17日，《京津冀及周邊地區落實大氣污染防治行動計劃實施細則》發布，該細則的出臺將污染防治推上了又一個臺階。在環境保護、污染防治類政策的壓力下，企業在環境會計信息披露方面是否會有改善引起了廣大學者的興趣。本文將以京津冀及周邊地區的三家高污染企業為例，研究政策壓力下環境會計信息披露是否發生變化。

一、案例研究

2013年9月17日，中華人民共和國環境保護部、國家發展和改革委員會、工業和信息化部、財政部、住房和城鄉建設部、國家能源局聯合發布了《京津冀及周邊地區落實大氣污染防治行動計劃實施細則》。該政策的出臺彌補了京津冀地區污染防治相關法律法規方面的空白，筆者認為也必然會對高耗能、高污染行業的企業對于環境保護和環境會計方面的重視程度產生重大影響。在造紙業、能源業、發電業三個行業各選取了一家京津冀及周邊地區的企業，將它們2012與2013年的社會責任報告進行比較，觀察其環境會計信息披露情況是否有變化，從而推斷新政策的出臺是否對企業的環境會計信息披露產生了影響。

將三家企業2012、2013社會責任報告中所關注的環境會計的數據信息的披露內容進行了比較，如表1所示。

（一）造紙業：山東太陽紙業股份有限公司

山東太陽紙業股份有限公司屬于造紙行業，對比其2012年和2013年社會責任報告發現，與環境相關的信息披露部分占報告的篇幅較少，以文字敘述為主，數據信息屈指可數。如表1所示，太陽紙業2013年的環境會計數據信息披露少于2012年，《京津冀及周邊地區落實大氣污染防治行動計劃實施細則》并沒有促進太陽紙業環境會計信息披露。

（二）能源行業：內蒙古霍林河露天煤業集團有限責任公司

總體看來，內蒙古霍林河露天煤業集團有限責任公司兩年的環境會計信息披露幾乎沒有差異。披露形式不變，附在社會責任報告中。披露內容略有差異，其兩年的披露內容中，文字表述有很大改動，但表達意思基本相同；從表1可以看出，關于環境會計的數據信息披露基本一致，《京津冀及周邊地區落實大氣污染防治行動計劃實施細則》的發布對霍林河露天煤業的環境會計信息披露沒有顯著影響。

（三）發電業：華能國際電力股份有限公司

華能國際電力股份有限公司屬于電力行業，同樣是高污染行業，在京津冀及周邊地區有多家電廠，對京津冀及周邊地區的環境會產生一定的影響。對比華能國際2012年與2013年的社會責任報告中的環境會計信息披露部分，發現文字兩年的披露幾乎一模一樣，個別數據稍有改動，如表1所示，2013年僅比2012年多披露了兩項數據，但在與大氣污染的披露方面沒有變化，可初步斷定《京津冀及周邊地區落實大氣污染防治行動計劃實施細則》對華能國際的環境會計信息披露的影響不大。

從以上三個公司的案例研究可以看出，《京津冀及周邊地區落實大氣污染防治行動計劃實施細則》的發布對京津冀及周邊地區的高污染企業的環境會計信息披露幾乎沒有影響。在中國現有的社會主義市場經濟體制下，政策對企業的影響往往是巨大的，因此筆者認為《京津冀及周邊地區落實大氣污染防治行動計劃實施細則》的發布本應該引起各企業對環境會計的重視，將環境會計信息披露得更詳細，凸顯企業在大氣污染防治行動計劃中所作出的貢獻和取得的收益。但實際上企業在披露上并無變化，可見，此政策壓力并沒有對企業環境會計信息的披露產生影響，因為披露是自愿的，不管企業的實際行動是否有變化，披露的信息量可以保持原狀。在強制披露的政策壓力下，企業的環境會計信息將會更加完善。因此，與保護環境、污染治理相關的政策的出臺對企業的環境會計信息披露并不能產生實質性影響，要使企業將信息披露得更加完善，需要直接出臺環境會計信息披露相關的政策，在強制披露的政策壓力下，企業披露的環境會計信息將會更加完善。

二、建議

針對上文中我國環境會計信息披露和政策規范力度的不足，筆者希望通過借鑒國外已有經驗，對國內環境會計的發展提出建議。同時，為未來環境會計的制度規范構建理論，意圖更好地促進環境會計和環保事業的發展。

環境會計相關理論在上世紀70年代便已在國外發達國家萌芽，發展至今，已有許多相關規定頒布。日本環境會計的發展處于國際領先地位，從1999年便開始頒布環境會計導則和指南，并隨著經濟發展不斷更新調整，全面推動并規范了企業環境會計的發展。日本于2005年發布的《環境會計指南》中，要求企業提供環境保護活動相關的信息，列示于環保成本表、環保收益表、與環?；顒酉嚓P的收益表等單獨報表中。其中環保成本表和與環?；顒酉嚓P的收益表的計量單位為貨幣，環保收益表的計量單位為對應污染物的單位。借鑒日本《環境會計指南》，結合我國實際，筆者對我國環境會計報告披露體系提出以下構想。

（一）會計要素

環境會計需要核算的要素有三個：環境資產、環境負債、環境效益，見表2。

1. 環境資產：環境資產是指企業所擁有的與環境活動有關的，預期能給企業帶來環境收益的資產。具體來說，環境資產可以分為兩類，一類是企業為治理現有的環境污染所付出的代價；一類是企業為避免進一步污染環境，所作出的環境友好的生產經營方式的改進，機器設備的更新或先進技術的研發。環境資產應當依據歷史成本入賬。

2. 環境負債：環境負債是指企業在進行與環境有關的經濟活動中所導致有關環境的負債。具體來說，企業在生產經營活動中可能會對環境進行破壞，預期將這些破壞恢復至可接受的水平將使得經濟利益流出企業，形成企業的負債。環境負債應當以當期恢復這些環境破壞所花費資源的現實成本計量。

3. 環境效益：環境效益是指環境資產扣除環境負債后的余額，當期正值表示在當期企業保護環境的力度大于破壞環境的力度；當期負值表示在當期企業破壞環境的力度大于保護的力度；累計正值表示企業生產經營過程中保護環境的力度大于破壞環境的力度；累計負值表示企業生產經營過程中破壞環境的力度大于保護環境的力度。

（二）會計報表

環境會計的核算是獨立于財務會計核算之外的，應當設計的報表包括環境會計效益表以及環境會計事項披露表。

1. 環境會計效益表：環境會計效益表中應包括環境資產、環境負債、環境效益三個要素，同時應當披露期初累計數，當期發生數，期末累計數。

2. 環境事項披露表：應對環境效益表中的數據進行解釋，披露本期重大環境事項的發生，現行進度以及未來預測，并披露國家規定的環境指標以及本企業主要環境監測指標的完成情況。

三、結論

本文以造紙行業代表太陽紙業、能源行業代表霍林河露天煤業以及發電行業代表華能國際為例，對國內高污染、高能耗企業2013年的環境會計信息披露情況與其2012年的披露情況進行對比，分析評價《京津冀及周邊地區落實大氣污染防治行動計劃實施細則》對我國企業環境會計信息披露的影響程度。通過對比分析，我們得出了與保護環境、污染治理相關的政策的出臺對企業的環境會計信息披露并不能產生實質性影響的結論。造成了這種情況的原因，不是企業對待環境會計披露態度不甚積極的單方面問題，更深層的原因是相關政府部門在環境會計方面的監管體系還不夠完善，環境會計的披露體系也尚未建立起來，沒有強制披露制度，政策壓力也無法使企業環境會計披露進一步完善。要想改變這一現狀，我們希望企業加強對環境會計確認及披露的重視的同時，相關政府部門能夠完善監管體系，建立環境會計的披露體系，將規范環境會計信息披露納入日程?；诖?，我國企業的環境會計信息披露才能達到應有的水平，污染防治政策才能達到其應有的效果。

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（作者單位：中國人民大學）