常態下鼓勵企業“走出去”的稅收政策研究

肖葉

摘要：“一帶一路”國家發展戰略為企業進行對外直接投資提供了有利的條件。多年來，雖然我國一直致力于鼓勵企業“走出去”的稅收政策研究，但仍然存在諸多不足?；诖?，本文通過問卷調查、走訪、座談等形式，對28家具有代表性的重慶市“走出去”企業的稅收環境進行了深入調研，梳理了現行稅收政策，分析了其中存在的問題，并在借鑒美國、日本、韓國等國家的涉外稅收政策的基礎上，進一步提出了完善“走出去”企業稅收政策的建議。

關鍵詞：對外直接投資；稅收政策；稅收環境

實施企業“走出去”戰略，對提高中國企業全球競爭力，推動我國成為世界經濟強國具有重要的意義。隨著國內經濟發展進入轉型期，堅持“走出去”戰略對我國經濟實現持續健康發展顯得尤為重要。在企業“走出去”所牽涉到的龐大經濟政策體系中，稅收政策在企業“走出去”過程中有著非同一般功能與地位。由于稅收政策具有良好的規范性和有效性，因此稅收政策的運用產生了良好的效果，對世界各國正確引導和支持“走出去”企業的發展有著至關重要的作用?；诖?，本文以重慶市“走出去”企業為樣本，深入調研了重慶市的28家代表性企業，對“走出去”企業的現狀與存在的問題進行了深入分析。

一、重慶市“走出去”企業稅收環境的調查

（一）行業分布及業務形式

根據最新的數據顯示，截止到2014年，重慶市共有235家已經“走出去”的企業。從直接對外投資的規模來看，對外投資額達到500萬美元的企業大約有100家，對外投資額達到1000萬美元的企業有61家，對外投資額達到5000萬美元的企業有27家，對外投資額達到1億美元的企業有5家，其余42家企業的對外投資額不足1億美元；從企業的性質來看，國有企業58家，外資企業9家，民營企業168家；從所屬行業來看，屬于機械制造業有75家，商貿流通業17家，生產銷售業45家，生產加工業27家，服務業28家，餐飲業10家，房地產和建筑業均為9家，其他行業24家①。從上面的數據可以看出，重慶市“走出去”企業的行業主要分布在機械制造，生產銷售，商貿流通三個行業，而我們的調研結果顯示，所抽取的28家“走出去”企業中，機械行業的占32.14%，電子、房地產、商貿流通以及其他服務業均占7.14%，食品、建筑、餐飲均占3.57%，這與我們此次抽樣調查結果基本吻合，說明調研結果符合重慶市“走出去”企業的基本情況?！白叱鋈ァ逼髽I主要集中在機械制造業，服務業所占比重過低。此外，重慶市“走出去”企業的業務形式主要進出口貿易、生產銷售、機器設備及零部件制造以及境外加工貿易生產，具體數據如圖1所示。

（二）稅收環境的調查

1.稅收政策運用情況

（1）在優惠政策方面，調查結果顯示，享受到相應優惠政策的占60.71%；沒有享受到優惠政策的占35.71%。調查數據結果顯示仍有一些企業并沒有享受到稅收的相關優惠，稅收優惠政策在幫助企業“走出去”過程中發揮的作用有限。

（2）在利用稅收政策方面，在“企業未能享受財稅政策扶持的原因”中“不知道有該政策”占42.66%；“不符合政策列出的條件”占37%；“政策對本企業吸引力不大”占7.20%；“政策辦理手續繁雜”也占7.20%；其他占5.94%。從數據結果來看，說明只有少數企業主動去了解財稅扶持政策，大部分企業不了解財稅扶持方面的政策。

（3）在利用稅收協定維護自身權益方面，能充分利用稅收協定來減負的企業占42%；不能充分利用稅收協定來減負的企業占58%。反映出只有部分企業能充分利用稅收協定的作用，大部分企業沒有利用稅收協定來發揮作用。

2.稅收服務狀況

（1）在稅收服務方式方面，“專題講座”占33.57%，“專題座談”占18%，“專題沙龍”占7.14%，“上門輔導”占12.57%，“紙質資料”占10.86%，“電子郵箱”占11.43%，“征納互動平臺”占6.43%；這表明專題講座和征納互動平臺為目前主要的稅收服務方式。

（2）在稅收服務內容方面，為“走出去”企業提供境外投資決策涉稅分析的占12%；提供境外投資經營涉稅分析占16%；跨境稅收爭議占8%；簡化辦稅流程占10%、提供境外所得稅抵免培訓占7%；外國稅制介紹占5%；轉讓定價稅制輔導占7%；提供涉外稅收資訊占10%、提供涉外稅收抵免培訓占15%；提供更多“走出去”案例占10%。表明稅收服務內容主要集中在提供境外投資決策涉稅分析、經營涉稅分析、簡化辦稅流程、涉外稅收抵免培訓方面。

（3）在稅收服務效果方面，有65%的企業認為通過稅收服務享受了稅收優惠政策，35%的企業認為通過稅收服務依然沒有享受稅收優惠政策。這說明稅收服務的效果明顯，絕大部分企業通過稅收服務享受到了稅收優惠，只有少數企業可能因為不滿足稅收優惠條件而不能享受。

（三）稅收問題的調查

（1）在常見的稅收問題中，“當地稅制復雜”占32%；“當地稅制缺乏確定性和透明度”占45.10%；“當地稅收征管過于嚴厲”占10.29%；“當地稅收執法隨意”占8.71%；“當地存在稅收歧視”占3.90%。這說明企業常見的稅收問題主要體現在當地稅制缺乏確定性和透明度以及當地稅制復雜兩個方面。

（2）在最關心的稅收問題中，“稅收負擔”占比32.14%；“稅收風險”占比18.86%；“稅收歧視”占15%；“稅收協調”占12.43%；“稅收管理”占15%；“稅收服務”占6.57%。如圖2。從中可以看出，“走出去”企業面臨的主要稅收問題依次是稅收負擔、稅收風險、稅收歧視、稅收管理、稅收協調五個方面。

二、“走出去”企業存在的稅收問題

（一）稅收政策規定不夠明確，可操作性較差

從調研數據中可以發現：現行的對外直接投資稅收政策并沒有在對企業的投資產業、投資形式和投資區域上進行引導，導致大多數企業集中在制造業，投資結構不合理。在所得稅優惠方式方面，盡管包括投資抵免、稅收饒讓、加速折舊、延期納稅等方式，但優惠方式仍顯單一，這也是稅收負擔問題成為投資者最關心的問題的原因之一。操作性較差主要體現在：對于企業發生在境外的成本費用，在計算應納稅所得額時，理論上來講應該按照我國稅法的有關規定進行調整。但實踐中，由于涉稅資料獲取困難，因此境內的稅務機關無法對其所得進行納稅調整。

（二）稅收政策運用效果不理想

首先，在稅收優惠政策方面，調研數據結果顯示，仍然有超過三分之一的“走出去”企業沒有享受到稅收優惠政策，說明稅收優惠政策在幫助企業減輕稅負的執行力度方面仍然有待加強。其次，在利用稅收政策方面，有接近一半的企業是因為不知道有該政策而不能享受相應的財稅扶持政策，另外超過三分之一的企業是因為不符合政策列出的條件。這也說明政策宣傳力度不夠，或者企業并沒有主動了解相應的優惠政策；此外，也反映出財稅扶持政策要求過于繁瑣，應當簡化要求，讓更多的企業能切切實實地享受到財稅扶持政策，幫助更多有條件的企業“走出去”。最后，在利用稅收協定維護自身權益方面，有接近五分之三的“走出去”企業不能利用稅收協定來減輕稅負。說明稅收協定在幫助“走出去”企業減輕稅負方面發揮的作用有限。

（三）稅收協定發揮的效果有限

由于稅收協定中的稅收饒讓條款能直接降低“走出去”企業的稅負，因此，稅收協定的談簽有助于實現更多企業早日“走出去”。但調研數據顯示，仍然有接近一半的“走出去”企業沒有利用稅收協定來減輕稅收負擔，這也導致企業進行對外直接投資的積極性降低。這一方面由于目前我國的稅收協定中的饒讓條款為單邊饒讓，導致為“走出去”企業減輕稅負的效果有限；另一方面由于在簽訂稅收協定時考慮不夠周全，稅收條款規定過于粗糙，不夠細化，導致可操作性不強，稅收饒讓條款考慮不到位，使得在投資目的國所獲得的稅收優惠待遇沒有真正落實；此外，由于境外稅務機關提供的稅收服務不足，不能指導和幫助“走出去”企業利用稅收協定來減輕稅收負擔。

（四）稅收服務不到位

根據調研數據我們發現，首先，稅收服務方式方面，以講座為主，獲取稅收信息的渠道較窄；其次，稅收服務內容方面，對境外所得稅抵免培訓、外國稅制介紹、轉讓定價稅制輔導等方面提供的信息過少，而“走出去”企業對稅收服務的需求較多，一方面由于稅務人員數量有限；另一方面，由于稅務機關人員的素質很難滿足境外所得投資抵免的有關業務技術和專業較高的要求。同時，我國稅務機關的稅收服務也不到位，應該及時給企業提供相關的對外投資信息，使得更多的企業能夠了解各國稅收政策，否則將導致國家稅收激勵政策難以落到實處。

三、國外“走出去”企業稅收政策比較

為促進企業順利“走出去”，提高國家綜合競爭力，各國因地制宜地實施了一系列的稅收優惠政策。分析和總結各國鼓勵企業“走出去”的稅收政策，對完善我國涉外財稅激勵政策具有重要的參考價值。很多發達國家、新興市場經濟國家在企業“走出去”稅收支持政策方面積累了豐富的經驗，其中以美、日、法、韓等主要國家的稅收政策作簡要介紹。

（一）美國

稅收抵免方面，美國采取的是分項不分國的綜合限額抵免法。規定抵免限額根據居民納稅人的境外所得的類別制定有不同的稅率，境外所得一共分為9大類。美國的抵免制度分為單層抵免與多層抵免。單層間接抵免必須滿足的條件：母公司持有海外子公司10%以上的股份的；而多層間接抵免則必須滿足條件為：除海外子公司持有其海外孫公司10%以上的股份的基礎上，母公司也必須間接擁有其海外孫公司5%以上的股份。稅收延付方面，規定凡是美國股東來自受控外國公司的收入，都要視同當年分配的股息計入各股東名下繳納美國所得稅，當這部分利潤真正作為股息進行分配時，不再進行繳稅，且這部分已在國外繳納的所得稅可按照規定進行抵免。風險共擔制度方面，允許進行對外投資的企業把前三年的利潤用某個年度的正常虧損來抵消，并且允許將退回前一年度對被沖銷掉的那部分利潤所繳的稅或者抵消后五年的收入并少繳稅款從而彌補損失。關稅優惠方面，海關稅則規定美國產品在國外加工制造或裝配的，若重新進口時可享受關稅減免的待遇，只對產品征增值價值的進口稅。

（二）法國

稅收減免方面，法國實行了比間接抵免的稅收優惠作用更直接，力度也更大的免稅政策。只要本國公司在境外公司投資并擁有一定的股權和經營權，那么境外公司所的支付的股息可在國內免稅，不需要再進行間接抵免。法國有良好的風險準備金制度，對外投資企業開盤前4年有虧損，可免稅在應稅收入中留出準備金，并在10年內按比例逐年納稅；對中小企業可支付8000到10000歐元國際市場開拓支持，無需償還；政府對大企業集團和跨國公司提供政府資助和政府貸款。

（三）日本

抵免制度方面，日本在計算綜合抵免限額時不僅允許將虧損國的虧損額除外，而且針對當年在外國的納稅額超出抵免限額允許向后結轉3年繼續抵免。日本采用的CFC法則與美國有很多相似之處，但不同的是其對稅收延付是有條件的，堅持對在境外注冊的子公司采取“不分紅不納稅，分紅納稅”的原則。風險準備金制度方面，日本的風險準備金制度是不同行業會有不同計提準備金比例，規定只有投資虧損的情況下，才能從準備金中得到適當的補償，在投資沒有虧損時，這部分準備金的積累期限為5年，第6年則將準備金分為5年逐年合并到應稅收入中進行納稅申報。日本對重新進口在國外加工的本國產品施行免征關稅政策。稅收饒讓方面，規定簽訂稅收協定的投資國給予的稅收減免優惠，視為已納稅，允許抵扣。稅收服務體系方面，包括稅法宣傳、稅務咨詢、納稅服務信息化和納稅人權利救濟等稅收服務方式。

（四）韓國

在抵免制度方面，韓國采用直接抵免與間接抵免兩種方式，其中針對投資者已向外國政府繳納的所得稅采用直接抵免方式，對企業跨國經營采用母子公司模式經營的，給予間接稅收抵免。風險準備金制度方面，韓國要求對外投資損失準備金的比例是15%，還對資源開發投資進行特別規定，提取20%的投資額作為損失儲備金，針對企業出現損失的情況，韓國采取從第3年起分4年作為利潤逐年賦稅。出口退稅方面，韓國采用先征后退的方式，退稅率一般按征稅率退，采取定額與定率方式計算進料加工復出口產品的退稅。稅收饒讓方面，韓國與日本采取相同的方式，規定簽訂稅收協定的投資國給予的稅收減免優惠，視為已納稅，允許抵扣。

四、政策建議

根據重慶市“走出去“企業的調研數據所反映出來的情況以及對現行稅收政策存在的問題進行梳理，我們可以從如下幾方面來提出政策建議：

（一）進一步規范稅收優惠政策

首先，稅收抵免政策方面，為了更好的體現稅收中性原則，應當以綜合限額抵免法從稅收整體角度來計算稅收抵免，使企業的境外虧損與盈利可以相互彌補，減輕“走出去”企業的稅收負擔；適時考慮采取免稅法，從而與“一帶一路”發展戰略相適應，可以有效解決抵免法下計算應納稅額帶來的諸多不便，降低納稅成本；及時完善稅收抵免制度，以便與“互聯網+產業”發展相適應。其次，稅收優惠政策方面，應當統籌協調境內外產業稅收優惠政策，為了避免雙重征稅和鼓勵企業“走出去”，我國可以考慮對在境內享有稅收優惠的產業，在境外投資已納稅額可以在國內實行超額結轉抵免政策，即對境外已納稅超過抵免限額的部分，可以結轉以后5年平均抵免。最后，稅收延付方面，主要針對的是企業對外投資所得未匯回境內之前，允許此境外所得在所在國暫時不征稅，相當于在所在國取得一筆無息貸款。實行稅收延付制度不僅不會減少國家的稅收收入，而且有利于企業的資金周轉，減少經營成本和籌資成本，抓住投資機會，創造更大價值。

（二）積極參與國際稅收合作

首先，加強稅收協定的談簽，我國應在兼顧我國和東道國的共同利益基礎上，不僅要不斷擴大稅收協定簽談的范圍（包括國家和行業），而且要提高簽談的質量；同時對已經簽訂的協定解釋文件進行更新，以適應國際投資形勢的變化；稅收協定內容要細化、具體，這樣才具備較強的可操作性，企業才能作出最優的投資決策，從而達到鼓勵企業“走出去”的目的。其次，進一步規范稅收饒讓制度，逐步實現由目前的單邊饒讓制度向多變饒讓制度的轉變，一方面單邊饒讓制度不足以滿足對外投資的實際需求，同時為了促進“走出去”企業在國外的發展，緩解出口壓力，縮小出口退稅缺口，需要更多的雙邊饒讓制度和稅收繞讓條款。最后，創新國際稅收情報交換制度，一是建立廣泛的稅收情報交換網絡，提供多邊交流對話平臺，尤其是應盡快與國際避稅地建立稅收情報交換機制。二是完善稅收情報交換制度，規范的國際稅收交流協定范本，確保交流信息的質量與時效。三是改進稅收情報交換規程，提高情報交換工作的質量和效率。

（三）創新涉外稅收管理制度

首先，建立有效的稅源監控管理制度。一是實行登記備案制度；二是明確境外所得的納稅申報義務，不管企業盈利與否，均應按規定進行納稅申報，同時提供年度財務報表、審計報告等；三是明確未盡納稅義務的處罰制度，對未盡納稅義務的“走出去”企業，除了稅務機關給予的處罰外，還不能抵免已在境外繳納的所得稅。其次，搭建高效嚴密的信息共享平臺。應該建立跨部門之間協調運作機制，提高涉稅事項信息在各部門之間的利用效率；同時建議政府向主要對外投資國統一派駐稅務專家，定期收集主要投資國稅收制度、征管和執法等相關信息，為“走出去”企業提供及時、準確的稅收服務信息。最后，明確專門管理機構及職能定位。一是按納稅信用等級分類。通過信用評級體系將“走出去”企業按級次分類。對信用級別較高的“走出去”企業納稅人實施自行管理為主，稅務監管為輔；而對于信用級別較低的“走出去”企業納稅人則加大監管力度。二是按經營行業分類。通過對已有的涉稅信息庫來收集行業的資料，建立行業模型，逐行業進行剖析測算，確定行業稅負標準，對不同行業類別的“走出去”企業的區別監管。

（四）不斷加強涉外稅收服務

首先，完善稅收信息服務渠道，一是加強稅務部門官方網站渠道的建設。不斷完善國家稅務總局官方網站關于“走出去”企業涉外稅收指導專欄，同時設置稅務專家欄目，幫助“走出去”企業解決稅收疑難問題。二是加大稅收宣傳力度。定期開展各種稅收論壇，為“走出去”企業提供稅收信息，同時利用稅收論壇的機會，組織企業之間進行溝通交流，共同探討和分享解決境外稅收難題的方法和有效利用稅收優惠的措施。另外可以通過教育和培訓等多種形式，有針對性地普及國際稅收政策的相關知識，為“走出去”企業提供更多的納稅服務。其次，搭建稅收爭議解決平臺，針對“走出去”企業遇到的各類問題，應當在及時了解案情的基礎上做好受理和初審等工作，及時上報，各地稅務機關應遵照執行經過協商后達成的協議，切實維護企業權益。最后，加強涉稅處理案件的應用，一是要強化涉稅案例的應用意識并加強涉稅案例的分類整理。二是要拓展涉稅案例的搜集范圍。三是要規范涉稅案例的科學應用。

注解：

①數據來自重慶市巴南區地稅局。

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