總分機構所得稅匯總納稅問題探討

錢玨

【摘 要】設立分公司是企業跨地區經營中機構設置的常見形式。由于總分機構設立而不可避免帶來一些稅收上需解決的問題。其中總分機構所得稅問題是個重點?？偡謾C構所得稅匯總納稅問題，是企業生產經營過程中容易出現稅收風險問題的一個環節。處理好這個問題可以為企業規避稅務風險，降低納稅成本起到一定的促進作用。本文將從目前總分機構所得稅的匯總、預繳過程中存在的一些問題入手，進而對其納稅問題進行簡要的分析和探討，進而提出一些建議。

【關鍵詞】總分機構；所得稅；匯總納稅

隨著我國社會主義市場經濟的不斷發展，企業跨地區經營已成為一種常態，并且呈擴大化趨勢，這對于各地方經濟的健康發展起到了積極的促進作用。企業分支機構主要有兩種形式：一種為分公司；另一種為辦事處。分公司可以從事經營活動，而辦事處一般只能從事總公司營業范圍內的業務聯絡活動。從企業所得稅角度來看，辦事處由于不能從事經營活動，沒有業務收入，不存在利潤，也就沒有應納稅所得額，無需繳納企業所得稅。對于分公司而言，企業所得稅可以在分公司所在地稅務機關繳納，也可以匯總后由總公司集中繳納。由于總分公司經營的特殊性，給企業增加了一定的納稅風險。

一、我國關于企業所得稅匯總納稅在稅收政策上的新變化

我國在總分機構所得稅匯總納稅方面分別是在2008年國家稅務總局出臺了“國稅發[2008]28號文”以及在2012年出臺了“2012年第57號公告”（簡稱“57號公告”）的形式進行了詳細的解讀，特別是57號公告更是對先前所發布的稅收政策進行了進一步的明確及完善，從而使其更加的合理。新、舊兩個稅收政策上的變化主要體現在以下四個方面：

1.確定了總、分機構參與企業所得稅匯算清繳的原則。57號公告進一步明確了分支機構參與年度企業所得稅匯算清繳，所產生的補繳稅額或是退稅額按照分攤比例，在總、分機構之間進行分配，改變了舊政策中分支機構只承擔預繳稅款的義務，使得稅款分配更加趨于合理。

2.確定了總、分機構之間查補稅款如何入庫問題。57號公告解決了過去的分支機構稅收征管部門的稅收管轄權問題。新制度以明確規定確定分支機構所在地主管稅務機關可以單獨對其進行稅務檢查，所查補的稅款50%由總機構入庫，50%就地在分支機構入庫，這樣增加了分支機構主管稅務機關的參與度。

3.進一步的解析了分支機構“三因素”內涵問題且明確了所屬期間。57號公告將分支機構的“三因素”問題進行了明確。即“經營收入”明確為“營業收入”，“職工工資”確定為“職工薪酬”以及“資產總額”里含有無形資產金額。同時將三因素的所屬期統一規定為上年度，從而根本上解決了上年度和上上年度的問題。

4.明確了二級分支機構。57號公告進一步的明確其定義，改變了稅收政策以前僅對總機構進行了明確，而沒有對二級分支機構進行較有明確的定義，從而明確了企業對于二級分支機構的定義。

二、總分機構企業所得稅匯總納稅存在的問題

1.匯總繳納企業所得稅劃分上存在公平性問題

公平性原則是我國稅收法律立法的基本原則，其主要體現在稅負多少公平與納稅人所處的生產經營環境公平及稅負平衡上三個方面。從57號公告來看，總分機構之間的稅負劃分存在不公平的問題。例如：稅法規定匯總繳納的企業所得稅中總機構繳納稅款的50%，余下的50%按照“三因素原則”在分支機構之間分攤。這里的前提條件是，總分支機構間的經營狀況處于一個相對平衡的狀態。然而在實際工作中，如果總機構只是公司的決策機構，負責重大經營戰略及經營決策的布置，重大合同的簽訂及分支機構重要財務收支的審核等，而沒有相對收入的取得也就沒有應納稅所得額的產生。但是按照規定，還需要繳納總額中50%的企業所得稅，這就容易造成地區間稅收入庫不合理，從而導致地區間財政收入的不公平。另外，如果分支機構中其中一個機構只負責整個集團公司的研發工作，其研發結果有可能需要繳納少量數額的營業稅，即符合匯總繳納所得稅的規定。僅因為該分公司因從事研發工作，而相應的工資薪酬及資產總額（其中無形資產占比相對較高）要高，所分攤的分支機構的企業所得稅就高。但是其并非能真正的形成企業所得稅，從而造成了企業分支機構稅收繳納的不公平性。

2.分支機構提供的相關財務信息存在真實性問題

57號公告規定，分支機構分攤企業所得稅應按其“營業收入”、“職工薪酬”及“資產總額”，占全部分支機構“三要素”的總額的比例分配。上述三要素的提供以企業自行申報的財務信息為最終依據，即使注冊會計師審計做出財務會計信息的調整，該申報財務數據將不進行調整。此種規定顯然是簡化了稅收征管的工作，但是企業自行提供的財務數據是否符合會計準則中的客觀性原則將成為一個問題。如果相應的財務數據不真實，有可能使得分攤的企業所得稅不真實，造成區域間納稅的不合理。

3.分支機構所屬稅務機關檢查權問題

57號公告中，明顯的加大了分支機構所在地稅收征管的檢查權。稅法規定，分支機構所屬地的稅務機關對稅務檢查過程中發現的查補稅款50%由總機構入庫，50%部分分配給參與檢查的二級機構就地繳納入庫。這無形中提高了當地稅務機關稅收檢查的參與度。但是57號公告同時也規定，查增的企業所得稅應納稅所得稅額，可以彌補匯總納稅企業以年度的虧損。但是匯總納稅企業中，如果虧損二級分支機構眾多，那么就會出現先彌補哪個二級分支機構的虧損的問題。這種規定的雖然看似企業所得稅的總體稅負沒有增加，但是對于企業來說就是容易對擁有眾多分支機構的公司出現一種納稅成本上的不公平。

三、解決當前匯總納稅存在問題的建議

1.以貢獻為主，公式為輔的方式分攤企業所得稅

（1）企業的應納稅所得額是企業所得稅的課稅對象，這也是企業所得稅的征收原則。在總分機構匯總納稅問題上，建議應該鼓勵對于核算相對健全的分支機構進行單獨計算營業利潤，并按分支機構的實際利潤劃分比例預繳企業所得稅，年度末再由總機構進行統一的匯算清繳。

（2）適度調整分支機構分攤稅款的依據。在原有三要素的基礎上，可以把銷售總額、成本費用支出及利潤總額等因素增加到分攤稅款的依據要素中去，從而使得稅款分攤同分支機構的經營情況相結合，使得分攤比例更加合理。

2.企業需提高財務信息的真實性

57號公告中第17條中提到的企業相關財務信息由企業自行提供，這看似對于企業有利的規定，實際未必是這樣。因為，稅務機關在以后的稅務檢查中發現企業的財務信息不準確，同樣也要進行相應的納稅調整且查補相應的稅款。因此，企業可以適度聘請社會中介機構對總機構和分支機構進行定期的持續性審計，以期得到企業最真實的財務信息。這不僅僅能解決獲取企業所得稅繳納分攤比例的問題，總機構還可以進一步的了解分支機構真實經營狀況，從而起到規避稅務風險、及了解經營狀況的雙重作用，可謂“事半功倍”。

3.對于應對稅務檢查提出的一些建議

總、分支機構不在同一納稅地點的企業，其所得稅納稅檢查是稅務檢查的一個重點。針對此情況，企業需要注意相應稅務檢查。對于稅收征管部門的檢查，對企業建議如下：

（1）做好日常會計基礎工作。會計人員在賬務處理中，除應該嚴格遵守相關稅收政策、稅收法規，對于一些違規業務要及時處理，且不可抱有僥幸心理。特別對于總分機構之間的往來記錄、價格設立與形成等需要明確的正式文字記錄，不能只存于口頭記錄上。

（2）做好接待工作。稅務檢查是稅務機關的日常工作之一，會計人員在接受稅務檢查過程中，應該不卑不亢，做到有理、有利、有節。對于總分機構之間業務往來問題，總公司財務人員要與協同分公司財務人員共同做好查詢。

（3）做好解釋工作。對于一些稅收政策，不可避免每個人的理解都有可能有一定的不同。所以，財務人員對于稅務檢查人員提出的異議，應該對其耐心的進行解釋，在解釋中財務人員應該態度端正，且不可與稅收檢查人員進行爭執?；趯偡謾C構所得稅政策的不同理解而產生的爭議點，財務人員可在檢查后再以合理方式反饋。

（4）核對稅務檢查工作底稿。檢查中涉及的底稿要復印核對，并且在核對中要認真、應對要及時、措施要得當。如有涉及異地機構資料，總公司要協調并及時寄送相應文件。

綜上所述，目前總分機構經營企業所得稅存在著一定的特殊性，無論稅收政策如何規定，企業在納稅過程中都應持誠信納稅的態度，只有這樣才能使得企業有效的規避和化解稅務風險，最終實現企業的經營目標。

參考文獻：

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