基于戰略導向的全面預算管理研究

朱曉蓉

摘要：全面預算管理是集團公司實現戰略發展、有效溝通戰略規劃和經營目標的戰略管理工具。利用戰略管理工具——平衡計分卡（BCS）將戰略目標和經營目標的有效對接，通過集團公司預算目標的頂層設計、戰略規劃引領的全面預算業務流程設計、預算執行和績效評價，構建新型的戰略導向預算管理體系，能合理分配集團公司戰略資源，有效防范風險，提高經營效率，最大程度實現集團公司戰略目標。

關鍵詞：戰略導向 集團公司 全面預算

當前，面對中國經濟所處的經濟增速換擋期、結構調整陣痛期、前期刺激政策消化期“三期疊加”時期，企業轉型升級，激發管理活力，無疑是為適應經濟新常態下所采取的有效方法。針對我國管理會計發展相對滯后，財政部提出大力發展管理會計，而全面預算管理正是管理會計的核心內容之一，是企業實行內部控制的核心工具，增強企業價值創造力的重要手段。

全面預算管理是指在企業整體戰略規劃指導下，為有效配置企業戰略資源，實現企業戰略目標，加強風險管控，而對企業的生產、經營、銷售、投資和財務等各個環節進行統籌安排，從而發揮規劃、控制、溝通、激勵和業績評價功能為一體的管理工具。集團公司是以資本為紐帶，以母子公司為主體的多法人聯合體，建立一個全面的、良性的全面預算體系可以在集團公司發展中發揮重要作用，它可以使集團公司戰略落地，優化戰略性資源配置，產生戰略協同效應。

一、基于戰略導向的全面預算編制原則

全面預算管理從戰略高度重新審視預算管理，構建新型的戰略預算管理體系，強調的是“全面預算、全員預算、全過程預算”，最終目標是“發展戰略目標”，區別于傳統意義上的財務預算，因此要改變三個誤區：一是企業缺乏戰略的指導，迷失方向，一味追求短期目標行為；二是“雷聲大，雨點小”，只有預算編制，沒有執行力，預算成為一紙空文；三是認為全面預算純屬財務行為，是一套涵蓋所有會計科目的財務報表，導致其他業務部門不配合、不參與。

集團公司在編制時應遵循的原則有：（1）戰略引領原則。編制預算必須與公司整體戰略規劃相結合，符合集團公司產業定位，突出國家倡導的轉型升級、資源配置和新興產業培育理念。（2）市場導向原則。在市場為導向的經營理念下，真實反映子公司的經營業績，不向母公司要政策，在市場競爭中驗證各子公司的技術水平、產品成本競爭力和人才優勢。（3）效率優先原則。預算指標的測算和確定都要以實現企業效益和價值最大化為目標，體現“業績就是硬道理”的理念。公司資源要向優勢企業傾斜，同時要求優勢企業要多做貢獻。（4）考核協同原則。預算要與績效考核進行有效銜接，但不能將預算考核作為薪酬的唯一計量標準。

二、基于戰略導向的全面預算管理組織體系構建

全面預算管理組織體系由公司董事會、預算委員會、預算辦公室、預算責任單位組成?？偛繉︻A算擁有最終決定權，任何單位和部門不能游離在預算管理體系之外。

董事會是集團公司最高決策機構，下設全面預算管理委員會，是預算決策支持機構，委員由董事會成員擔任。預算管理委員會下設辦公室（簡稱預算辦公室），負責預算管理的日常事務處理，一般與財務部合署辦公，成員由財務、生產技術、人力資源、發展投資、市場營銷等職能部門負責人構成，公司各單位和部門負責或兼職預算管理的工作人員，在預算業務上接受預算辦公室的指導。預算責任單位是預算執行主體，由集團公司內部各業務機構和所屬子公司組成，負責本單位全面預算編制和上報工作。全面預算管理組織體系如圖1所示。

三、全面預算目標的確認和分解

（一）全面預算目標頂層設計。集團公司對預算目標的確認屬于頂層設計的范疇，對于預算目標的頂層設計，重點考慮如何將戰略目標和預算目標有效銜接，為績效考核提供客觀公正的依據，使預算目標能支撐戰略目標，強化全員對公司戰略的理解和執行，產生戰略協同效應。因此，將全面預算管理和長期的戰略目標、具體的戰術行動、最后的績效評價聯系在一起，可使戰略在不斷變化的環境中調整資源配置獲取競爭優勢。

通過國家政策、行業環境、自身生存能力、競爭對手表現等因素分析制定戰略，將長期戰略目標按部門業務規劃細分成經營目標，通過行為分解各項計劃，最后通過量化形式分解為各預算指標。戰略與預算對接如圖2所示。

（二）預算指標的確認、分解量化。無論是企業的高管，還是員工，所關心的預算目標不外乎是兩大類，一類是財務指標，這些指標是可量化的，易于事后進行績效考核，如凈利潤、凈資產收益率、資產負債率、經濟附加值、產品單位成本等；另一類是非財務指標，如市場占有率、客戶滿意度、產品合格率、員工滿意度、員工培訓率等。戰略管理工具——平衡計分卡（BCS）正好涵蓋了這些指標，它將一個企業愿景和戰略分解為財務、客戶、內部流程、學習和成長等四方面，完美地體現了財務與非財務的平衡、動因和結果的平衡、短期和長期的平衡、內部和外部的平衡。但是，四方面的指標設定并非所有的企業都相同，要根據各預算責任單位的不同經營特點和生命周期設置篩選業績指標（KPI）。

1.關鍵業績指標（KPI）篩選原則。（1）按照各預算責任單位的業務單元特點的不同，設計不同或各有側重的財務和非財務指標；（2）將各預算責任單位的采購、生產、銷售、投資等各項資金活動全部納入預算指標；（3）預算指標可以量化，具備挑戰性，并且保障一定的實現可能性，與績效考核評價指標協調一致。

2.預算指標分解量化。預算責任單位針對業務單元不同的特點，按照責任中心的權責范圍，區分為投資中心、利潤中心、成本中心、費用中心、收入中心，多維度設計預算指標。具體見表1。

四、預算編制方法

（一）戰略規劃引領的全面預算業務流程設計。全面預算業務流程的所有環節體現了全面預算與戰略目標的有效銜接。預算編制按“上下結合、分級編制、逐級匯總審核”的程序進行：

1.根據集團發展規劃，由戰略部門負責，其他部門配合，制定若干時期內的戰略目標，一般是三至五年，據以編制公司的長期規劃，初步確定集團公司預算總目標，報預算管理委員會初步確認。

2.預算責任單位根據集團公司下達的初步預算目標并結合自身規劃，提出符合本單位各類資源配置的需求。

3.根據效率優先原則，資源配置向優等企業傾斜，集團公司下達年度預算編制大綱，明確編制要求，提供編制預算的前提。

4.預算責任單位根據總部下達的各項指標和本單位具體情況編制年度預算草案，逐級匯總上報預算辦公室。

5.預算辦公室對預算責任單位進行“質詢、協調、溝通”等方式確認預算責任單位預算草案，審查匯總集團公司預算方案報預算管理委員會。

6.預算管理委員會對預算方案進行論證研究，從企業戰略發展全局角度提出進一步調整的建議，形成年度全面總預算報集團公司董事會。

7.董事會審核通過后的預算下達給預算責任單位，據以指導其經營活動，確保全面預算與企業發展戰略、年度生產經營計劃相協調。

8.預算執行過程中，集團公司總部進行全方位的監控，應根據實際執行情況隨時調整偏差，保證預算的完成。

（二）預算編制方法。為強化戰略管控職能，結合集團公司戰略滾動修編規劃和全面預算對標管理內容，在啟動全面預算編制時，集團公司以文件的形式將預算編制大綱提前公布，向預算責任單位明確集團公司主要預算目標、預算編制方法和時間要求、預算基本假設前提、預算編制表格等內容。

1.預算編制基本假設前提（以制造業為例）。（1）明確各種應付職工薪酬費用的提取比例和計算標準，主要有“五險一金”、工會經費、教育經費等。（2）預算責任單位的技術研發費預算按規定標準計提，并在預算中列明具體研發項目；其他單項費用如檢修費、運輸費、環保費等采用零基預算的方法確認費用，可控費用按上年數據的基礎調整確認。（3）關于產量：大部分集團公司下的子公司屬于產業鏈關聯緊密型，需按裝置的資源配置情況確定生產能力，以優化資源配置、提升運營效率和效益為目標。（4）關于消耗：正常生產產品消耗，以近三年最優指標結合行業先進水平對標確定；改擴建裝置和新建裝置產品消耗，以設計消耗結合試生產期間消耗確定。（5）關于原料采購價格：外部原料采購價格由業務部門參考當年平均價格及結合市場趨勢分析確定指導價格；內部關聯交易價格，由集團公司確定。（6）關于產品銷售價格：產品價格由業務部門參考當年平均價格及結合市場趨勢分析確定指導價格。

2.預算編制說明指南。在信息化程度較高的集團公司開發財會信息化平臺，全面預算管理信息系統作為其中一個子模塊，所有預算責任主體全部在信息平臺上完成統一的預算編制表格，便于預算管理辦公室匯總預算報表，為集團公司的事前編制、事中控制和事后分析提供平臺。預算表格由預算辦公室統一制定，按照平衡計分卡的基本理念，預算表格應兼顧財務指標、客戶滿意度、優化內部流程、學習與成長四個方面，通過戰略目標分解成年度運營計劃，涵蓋經營預算、資本預算和財務預算。預算表格見表2。

預算責任單位除了向集團公司上報預算表格以外，還要編寫全面預算編制說明書。主要內容包括：上年度預算工作情況總結；本年度預算編制基礎，包括：企業編制全面預算的基本依據、所采用的基本假設及其論證依據；預算年度關鍵業績指標（KPI）說明，主要根據企業年度業務預算，具體分析說明關鍵業績指標（KPI）的預算目標，對比分析年度間指標變動情況；可能影響預算指標的事項說明，如國家宏觀政策變動因素、預期市場變動因素、企業決策過程重要不確定因素等，企業應當充分說明各種不確定性因素的原因，分析對關鍵業績指標（KPI）的預計影響程度等。

3.預算編制方法舉例。無論是何種預算目標，從財務角度看，其核心目標最終都轉換為利潤指標，而集團公司全面預算最弱的一個環節是由于信息不對稱，各預算責任單位對上報的利潤預算指標留有水分，以下預算編制方法可以從一定程度上防止預算責任單位隱藏利潤。

（1）推行零基預算，徹底清查潛盈、潛虧。在確定各預算責任單位的預算利潤前，應對各預算責任單位的費用進行一次零基預算，不能在現有基礎上作一定比例的增減，現有的費用開支，不一定全部都是非用不可的支出。因此，有必要在預算工作啟動前對各預算責任單位的費用特別是可控費用進行一次零基預算。為保證預算的順利實施，在每年財產清查時對各預算責任單位的潛盈、潛虧應進行一次徹底清查，盈虧相抵后有盈上交集團公司，為虧則自行消化，防止各單位利用潛盈、潛虧來調節利潤。

（2）針對不同生命周期的子公司運用不同的編制方法。（1）對于在建設期和試運行階段的子公司以資本預算為主，資本預算一般經過了詳細的論證，預測的數據和完成的數據較接近。具體可以根據工程建設進度、投資執行情況和開辦費控制進行指標確定；對正常進入運營期的新公司可按投資回報率確定利潤指標，考慮各產業回報不同確定最低的凈資產收益率。（2）成長期和成熟期的子公司以零基預算為基礎，參照利潤表的內容來確定利潤指標，可簡稱為“順算法”；同時可以用“倒算法”來驗證“順算法”的正確性，所謂“倒算法”即是在基期的利潤基礎上，列出預算期相對于基期的增減利因素來確定預算期的利潤指標，增減利因素包括產品銷量、產品價格、產品成本（含產品產量、原材料價格和消耗、人工成本、制造費用）、期間費用等。（3）衰退期的子公司一般是虧損單位，短期有其存在的必要性。利潤預算指標的確定可選擇停產狀態下可能發生費用與虧損預算額孰低原則，也就是說，若預算虧損額大于停產費用（主要是一些固定費用，如人工費、折舊費和利息），不如選擇停產。

（三）質詢協商方式確認預算指標。為有效保證戰略目標的實現，各預算責任單位依據集團公司戰略規劃或初步預算目標制定本單位經營目標，并據此制定經營計劃，提出資源配置要求，編制本單位預算并上報，此階段是全面預算業務流程中“上下結合”中“一下一上”的過程。第二階段是以“質詢”為主要方式確定各預算責任單位的預算指標。通過預算辦公室的技術審核后，開展高效、嚴謹的雙方質詢會議，由集團公司與各預算責任單位進行質詢對話，在客觀分析其可利用資源及經營現狀的基礎上，討論其經營目標的成長性、內控計劃的可行性、經營資源配置的合理性等問題，使得自上而下的目標設定和自下而上的預算編制在質詢協商中趨于一致，修正預算指標。第三階段是全面預算業務流程中“上下結合”中“二下”階段。集團公司質詢后，匯總審批、確定集團公司總目標和各預算責任單位的預算目標，正式下達預算文件，發布總預算目標和預算責任單位預算目標、各內部資源配置計劃、內部互供價格等。

全面預算一經審批下達，各預算責任單位將關鍵指標層層分解，從橫向（各專業職能部門）和縱向（各責任中心）落實到各部門、各單位、各環節，形成全方位、閉環的全面預算執行責任體系。

五、全面預算的執行過程控制

（一）協調各項經營活動、投融資活動，確保預算指標完成。為了確保年度預算各項主要指標的全面完成，預算方案中的細節一般每月檢查一次，各預算責任單位應按“以月保季，以季保年”的原則，結合當月實際情況，編制月度滾動預算，報預算辦公室備案，作為控制、分析和考核的依據；季度滾動預算，報預算辦公室審批，以分期預算控制的手段確保年度預算目標的實現。

（二）實行收支兩條線的現金流量為主線的預算控制管理。在年度總預算的基礎上，建立月度生產、經營、資金綜合計劃管理系統，及時反映資金平衡狀況，強化現金流過程控制，保證全面預算有效執行。所有單位資金收支嚴格按照集團公司收支兩條線管理規定執行，各預算執行單位每月月底前向集團公司財務部報送下個月用款計劃及資金來源，重點是加強對支出帳戶的審核和授權管理，防范資金風險。對于預算內的資金撥付，按照授權審批程序執行；對于資金預算外的項目支出，不予支付，若屬特殊采購支出，上報預算管理委員會審批通過。

（三）建立預算分析報告和預警制度。各預算責任單位在預算執行過程中，應當加強預算控制，建立周資金調度會、月預算執行情況分析會等例會制度，進行定期分析，著重做好預算與實際或和行業標桿的對比分析，從銷量、產品價格、成本（包括產量、原材料價格和消耗、直接人工制造費用五因素）、三項期間費用、現金流等五大板塊內容來進行差異分析、比較分析、比率分析，從定量和定性兩個層面充分反映預算執行單位在預算執行過程中的差異所在等財務信息、重要事項披露以及整改措施。

集團公司設立總部及各子公司關鍵業績指標預警臺賬，每月向預算管理委員會報告關鍵業績指標實際與預算的偏離程度、異常指標次數、風險等級等，旨在進一步明確：公司戰略目標的實施進展情況，戰略實施過程存在問題，戰略本身是否需整合、收縮、充實。

（四）建立預算調整機制。針對預算在執行過程中因外部市場變化、公司戰略決策調整、重大生產設備事故及其他重大事項等情況，經集團公司預算委員會同意可以調整預算外，其他情況不得調整預算指標。對必須進行的預算調整，由預算責任單位提出預算調整意見，詳細說明理由，交預算辦公室審查，并報經集團公司預算委員會批準方可調整預算指標。對預算總目標作較大調整的，必須報經公司董事會批準。

六、預算績效評價

（一）確定績效考核對象?？冃гu價是對預算完成情況的一種財務回顧，主要目的是對戰略目標實施程度的評價。企業應建立考核的約束和激勵機制，明確權力和義務，主要包括對預算責任單位的經營層和員工兩部分的考核。只有客觀、公正地評價經營業績，才能充分調動經營者和員工的積極性和創造性。不同級次的管理者和員工的考核指標要有所區分，高層管理者薪酬指標中偏向價值化預算考核指標，如收益性指標、資金類指標；普通員工薪酬指標更多的是考慮作業指標，如安全類指標、質量數指標。

（二）明確考核指標。具體到集團公司下面的預算責任單位則可實行“一單位一策”，如制造業的績效考核表具體見表3。

（三）設定考核方法?？冃Э荚u由人力資源部負責實施，內審部門和財務部配合，績效考核完成指標以外部審計或內部審計確認后的財務數據為主要指標，其中利潤指標在考核中的權重較大，以審計后的凈利潤為基數進行調整在考評體系是非常關鍵。因為預算編制時有許多不確定因素未曾考慮到，特別是面對市場環境的變化或是政府行為導致停產（如節能減排要求永久性關閉）等因素，為減少調整預算的工作量以及處理好預算和考核兩者的關系，可采取通過考核調整利潤指標的方法。如當市場因素發生很大變化，會出現兩個極端：預算完成的極好或極差導致預算責任單位的績效考核兌現困難。當主要原料和主要產品的價格實際與預算口徑不可比的利潤增減時，兩者價格增減利潤凈額，如變動幅度在預算10%—20%范圍內一般不調整考核利潤；變動幅度超過預算10%—20%的，對超過部分按照影響凈額的一定比例給予調整?？己死麧櫞_認必須做到客觀、公正，對待子公司應“一視同仁”。

集團公司的戰略是長期經營的目標，從戰術角度體現在年度預算和經營業績中，而預算作為一種執行力，使日常的經營活動和企業的戰術得以溝通，形成了具有良好的閉環管理系統，使企業戰略目標得以順利實現。J

參考文獻：

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