分析性程序與舞弊識別探討

彭志遠+程余嬌

在當今市場經濟條件下，隨著社會競爭的愈加激烈，企業的不斷發展壯大，越來越多的企業開始擔心自己的安全問題，“企業安全性”已作為一個名詞出現在我們的日常生活中。這迫使得企業的所有者們和經營者們在追求盈利的同時不得不開始考慮自身問題。但隨著世界政治，經濟一體化的發展，各經濟體之間的經濟聯系越來越緊密，公司，企業的經濟活動越來越復雜，各種財務欺詐也越來越多。另外，由于市場競爭機制的原因，各事務所之間的競爭也日益激烈，分析性程序以其獨特的特點，被注冊會計師在審計程序中的選擇也越來越頻繁。

一、分析性程序的概述

（一）分析性程序的定義

分析性程序，是指注冊會計師通過對企業不同財務數據之間與財務數據和非財務數據的內在關系進行分析，然后在這個基礎上，對企業的財務資料給出客觀真實的判斷。還包括對識別出的、與其他信息不一致和預期值差異大的波動或關系進行調查。

（二）分析性程序的內容

1.用作風險評估程序，以使審計人員了解企業及其環境。

2.當使用分析性程序更能有效地將企業財務報表的檢查風險降低至可接受水平時，分析性程序可以用作實質性程序。

3.注冊會計師在審計結束或者即將要完成的時候對企業的報表進行總體復核。

（三）分析性程序的特點

1.分析程序的使用可能在審計過程中占用的審計資源，審計證據較少，但提供相同或更好的效果。

2.注冊會計師能夠通過分析程序對審計對象中的關系和因素作出更深層次的理解。

3.實施分析程序能夠使注冊會計師充分的發揮審計的創造力。

4.注冊會計師能夠通過對計算機技術的應用實現分析自動化，以此來更好更快地提高審計效率，計算機應用于社會工作的各個方面，審計也不例外。例如，在時間序列模型的使用和回歸方程，利用計算機不僅可以加快模型的建立，而且還可以保證正確性。

5.注冊會計師通過實施分析程序獲取審計證據是更客觀地方法。

二、分析性程序用于舞弊識別的設計

（一）確定審計目標

工作人員在確定分析程序時，務必一開始明確該程序所要達到的目標。因為在注冊會計師對企業審計的過程中，不同的時間段審計的目標是大有差異的，導致所使用的分析性程序也不同。

（二）設計分析性程序

在審計過程中的分析程序的制定要依賴審計目標。比如，注冊會計師期望收集與企業固定資產累計折舊有關的審計證據以證明累計折舊計提的適當性，需要依賴累計折舊與固定資產初始成本之間的比率。在工作末尾階段執行復核時，工作人員應當明確報表中各賬戶項目之間的關系。

（三）選用適當的數據

工作人員實施的審計方案，發現異常財務會計信息，它通常是基于率數據的分析，通過上述方案，以為相關的細節測試供給明確的審計線索和充分的審計證據。因此，工作人員必須提前把一個賬戶余額當成基準數據，之后將沒被工作人員檢查的資料與之相對比，通過所述審計步驟，如果尚未出現預期的差異或者是沒有出現，那么就必須在接下來的審計過程中實施更加精確的審計程序，以便能夠為上述狀況提供恰當的分析。所以，工作人員選定的基準數據就相對應的比較重要。

（四）差異的調查與評價

如果審計人員通過實施的審計分析程序，發現了企業的財務報表中存在著超過審計人員預期的差異，這時，工作人員應該要求公司做出恰當的解釋。在該情形下分為兩種狀況：一方面，如果企業管理層對超過預期的差異做出了合理的解釋，則注冊會計師為了保證管理層解釋的可靠性，應當還要實施其他審計程序。另一方面，如果企業管理層無法給與合理的解釋，則注冊會計師應當會提高與之相關數據可能發生錯報的風險，實施更加詳細的審計程序以發現錯報?？偠灾?，對于非預期的差異，無論管理層是否給予了恰當的解釋，注冊會計師都應該增加審計程序。

三、分析性程序用于舞弊識別的可信賴程度的影響因素

通常企業各財務報表數據之間都是有內在關系的，這也是審計人員可以使用分析程序的原因。對于影響因素，以下幾個因素都是是審計人員應該考慮的：

（一）與整個財務信息有關項目的重要性

可信賴程度與項目的重要性是成反比的。如果某項目對企業的財務狀況的影響力較大，則在形成結論時，注冊會計師就不可以過度依賴分析程序；相反，如果項目對企業財務狀況影響力不大，則審計師可以適當依賴分析程序來行程設計結論。

（二）同一審計目標的其他審計程序

注冊會計師在為達到某一審計目標而實施的相關審計程序，有時候所實施的審計程序能夠對分析程序提供重要的證明作用，從而解決分析程序所不能解決的疑惑，達到證明其正確性的最終使命。例如，注冊會計師在檢查企業的應收賬款在以后會計期間能否準時收回時，需要通過實施相對應的審計程序對客戶的信用、金額進行評價，而這些程序也就可以為分析性程序中的賬齡問題提供信息資料。

（三）分析稱程序的預期結果進行預測的準確性

注冊會計師對不同分析程序的結果所要求的準確定是不一樣的，對于結果要求準確性較高的，分析性程序的可信賴程度就相對較低，有時候需要結合其他的審計程序；對于結果要求準備性較低的，分析性程序的可信賴程度就相對較高。

（四）內部控制的評價

內部控制較強的企業，工作人員所實施分析程序的結果的可信賴程度就較高；相反，內部控制相對薄弱的公司，可信賴程度就相對較低。

（作者單位：彭志遠 南京財經大學；程余嬌 云南民族大學）