關于租賃問題的簡析

侯光俊

摘 要：本文首先對我國現有租賃準則的內容和特點進行分析，指出其存在的不足與問題，闡述了新租賃會計準則出臺的原因。然后，比較了新的國際會計租賃準則與現行租賃準則的不同，指出新準則提出了一種決然不同于現行準則的租賃會計處理方法。在此基礎上，分析了新的國際租賃會計準則實施給我國企業帶來的各方面影響。最后，還針對新準則實施帶來的影響，提出了企業可以采取的應對措施。

關鍵詞：經營租賃；融資租賃；單一租賃；會計準則

一、引言

現代租賃業的發源地是美國，經過半個多世紀的發展，租賃憑借著自身獨有的優勢成為了全球資本市場中第二大融資渠道，地位僅次于信貸。租賃有利于緩解企業融資困難的問題，比起信貸，租賃具有“融資”加“融物”的雙重優勢而且租賃具有融資門檻比較低、程序也比較簡單等優勢，現代企業越來越多的傾向利用租賃進行融資。而今，隨著經濟的發展，各式各樣的租賃模式的出現，現行的租賃會計準則弊端逐漸凸顯出來，租約雙方利用準則中存在的漏洞打擦邊球，利用準則中“明線”劃分進行利潤操縱，進而達到雙方都滿意的效果，妖化了財務報表，虛增利潤，拖延稅款等等，蠱惑了報表的使用者。

二、租賃業務特點

現行的租賃會計準則將租賃劃分為經營租賃和融資租賃，它們在企業中的作用不同各有各的特點。經營租賃是以獲得租賃物的使用權為主要的目的，它的主要特點是：（1）可撤銷性；（2）經營租賃的租賃期通常情況下都比較短，遠遠低于租賃資產自身的經濟壽命；（3）不完全付清性；（4）出租人要負責提供租金信貸，同時要提供專門的技術設備；（5）資產出表。租賃形成的資產與負債不用在報表中體現，只有重要的經營租賃在附注中披露。設備租賃的基本形式是融資租賃，主要目的是為了融通資金。

三、國內外租賃會計準則分析

（一）我國現行租賃準則的相關規定

我國的租賃準則從80年代現代租賃引入至今經過了幾次修訂，總體修訂的方向都是與國際會計準則趨同。我國現行的租賃會計準則是財政部于2006年2月頒布的《企業會計準則第21號——租賃》。準則的主要內容如下：

1租賃的分類

準則明確了租賃的定義，同時規定承租人與出租人必須在租賃開始日（租賃各方就主要的租賃條款做出承諾日期和租賃協議日期較早的者，同租賃期開始日不同）將租賃劃分為經營租賃或者融資租賃。

2租賃的會計處理

①融資租賃下承租人的會計處理

1）承租人租入資產的入賬價值是最低租賃付款額現值與租賃開始日租賃資產的公允價值兩者中較低者，而最低租賃付款額則作為長期應付賬款的入賬價值，二者的差額為未確認融資負債；

2）租賃資產計提折舊時，應當采用與承租人自有固定資產相同的折舊政策；

3）未確認融資費用應該在租賃期的各個時間進行分攤。當期融資費用的確認應當采用實際利率法來計算；

4）或有租金應該在實際發生時計入承租人的當期損益中。

②融資租賃下出租人 的會計處理

1）租賃期 開始日，出租人應以租賃開始日初始直接費用和最低租賃收款額之和為收融資租賃款的入賬價值，同時計錄租賃資產的未擔保余值；將未擔保余值、初始直接費用以及最低 租賃收款額之和同其現值的差額確認為未 確認融資收益。

2）未確 認 融資收益需在租賃期的各個期間進行分配。當期融資收入的確認應當采用實際利率法來計算；

3）或有租金應該在實際發生時計入出租人的當期損益中。

③經營租賃下承租人的會計處理

1）經營租賃的租金應該在租賃期內的各個期間按照直線法計入當期損益或者相關資產成本。當然如果有其他更為合理的方法，也可以采用其他的方法；

2）承租人發生的初始直接費用，應該確認為當期費用；

3）或有租金應該在實際發生時計入承租人的當期損益中。

④經營租賃下出租人的會計處理

1）經營租賃的租金應該在租賃期內的各個期間按照直線法計入當期損益或者相關資產成本。當然如果有其他更為合理的方法，也可以采用其他的方法；

2）承租人發生的初始直接費用，應該確認為當期費用；

3）經營租賃中的固定資產，出租人計提折舊的政策應當同自有資產的折舊政策相同。對其他經營租賃的資產，出租人應該采用系統合理的方法對其攤銷；

4）或有租金應該在實際發生時計入承租人的當期損益中。

⑤對售后租回交易的相關規定

1）售后租回交易如果被認定為融資租賃，資產的賬面價值與銷售價格之間的差額應予以遞延，同時根據該租賃資產折舊進度進行分攤，同時調整折舊費用；

2）售后租回如果被認定成經營租賃的，資產的賬面價值與銷售價格之間的差額也應該予以遞延，同時在租賃期內按照與確認租金費用相同的方法進行攤銷，作為租金費用的調整。但是，如果有確鑿證據能表明售后租回的交易是按照公允價值達成的，資產賬面價值與銷售價格之間的差額就應當計入為當期損益。

（二）我國現行準則存在的問題

由于經營租賃的表外融資優勢，承租人都會偏向于采用經營租賃。相對來說，出租人更偏向于采用融資租賃。所以在這種背景下，承租人與出租人就會找準則中的漏洞，試圖尋找出對雙方都有利的租賃形式。恰好，我國準則中的明線劃分標準為租賃雙方提供了便利。比如，通過人為改變租賃資產的經濟壽命（租賃資產的經濟壽命很多都是靠人為主觀判斷的）從而改變了租賃期限占租賃資產經濟壽命的比例，使得其滿足或者不滿足占租賃資產經濟壽命大部分（75%）的這個條件。

四、新租賃準則實施對企業的影響及實施建議

國際新準則是由于現行租賃準則的種種不足以及帶來的影響而被提出的，但是新的準則的提出有利也有弊。新的租賃準則彌補了現行準則的不足，同時也帶來了新的問題。

（一）新租賃準則的影響分析

首先，新準則實行單一的租賃會計模型，取消了融資租賃與經營租賃“明線”劃分的標準，簡化了承租人的會計處理，完整的反映了承租人的經營情況。有效避免了企業利用準則的漏洞進行利潤操縱，增加了會計信息的可靠性、可比性，也體現了實質重于形式的會計處理原則，利于報表使用者解讀企業報表。其次，新準則規定將企業隱含的資產體現，規范了會計處理，取消經營租賃的表外融資。真實的顯示出了企業的資本結構，利于企業進行資本結構的優化，選擇合理的融資方式，同時承擔適度的融資風險。最后，新租賃準則中規定的單一的租賃會計處理模為市場監管提供了便利，促使租賃行業健康穩步的發展。

（二）新租賃準則的實施建議

在社會大生產經濟全球化的今天，我國走國際趨同路線的方向是必然的，實施新準則只是時間上的問題。準則的實施有好處也有壞處，如何在新準則實施情況下趨利避害對我國企業來說是一個重大的考驗。針對新租賃準則可能帶來的影響給我國企業提出以下建議：

（1）趁著新的國際會計租賃準則還未實施，我國企業應當對現有的經營模式以及資產結構進行分析梳理。

（2）我國企業應該對公司的財務人員及其相關人員進行組織培訓。

（3）新租賃會計準則對于企業的要求提升，披露內容的大幅度增加、定期的重估等給企業帶來了很多額外的成本。企業可以通過制定科學合理的符合企業自身特點的政策，確定評估的標準，對租賃進行統一的管理，從而來降低成本。

五、結論

長期以來，經營租賃業務的一大優勢表現為“表外融資、優化報表”，新準則使經營租賃相對于銀行信貸、融資租賃在會計上的優勢“蕩然無存”，承租人將面對由此帶來的一系列問題。首先，承租人的償債指標將受到不利影響，資產、負債雙升導致資產負債率提高，確認負債導致應付利息增加，進而導致利息保障倍數下降；其次，運營指標受到不利影響，確認使用權資產使總資產增大，進而導致資產周轉率下降。企業應采取積極應對措施，將可能的、潛在集中退租引起的財務風險、殘值風險、信用風險降到最低。

參考文獻

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（作者單位：包頭鋁業有限公司）