政府會計制度對軍工科研項目預算的影響及對策

趙冬琦 （中國科學院空天信息創新研究院財務處 北京 100094）

新政府會計制度下會計核算體系發生了重大改變，形成了預算會計和財務會計“雙功能、雙基礎、雙報告”的核算模式，旨在強化財務會計功能，優化預算會計功能，提高政府會計信息的質量。新政府會計制度的推行，對科研事業單位會計核算產生重大影響，對各類項目經費預算及管理提出了新要求。為全面貫徹落實《關于進一步完善中央財政科研項目資金管理政策的若干意見》（中辦發［2016］50號）和國務院《關于優化科研管理提升科研績效若干措施》（國發［2018］25號）文件要求，財政部、工業和信息化部和國防科工局聯合發布了《國防科技工業科研經費管理辦法》（財防［2019］12號），對國防科研項目從立項概算到決算過程進行了詳細的規定，在經費管理的目標、原則、概算內容等方面均重新進行了修訂，以順應新時代軍工科研項目經費管理的需求和發展。因此，在新政府會計制度下，軍工科研事業單位應結合自身管理需求和業務特點，加強軍工科研項目經費預算管理工作，逐步建立和完善適合軍工科研的項目經費預算管理體系。

一、軍工科研項目預算管理的新變化

（一）細化項目分類，簡化概算編制。財防［2019］12號文根據科研任務內容、成果形式及經費使用點等，按研制類項目、技術類項目和研究類項目對科研經費的構成和概算方法進行了規定。其中，研制類的項目，其成果形式主要以硬件產品為目標成果，預計成本中材料費的比重較大；技術類的項目，成果形式主要以軟性成果為目標成果，預計成本中材料費比重相對較大；研究類的項目主要為戰略研究、情報研究、基礎研究、設計方案等非實物形態為主，預計成本主要為工資、勞務、事物費等，材料費比例較小。

（二）優化科目設置，避免交叉重復。財防［2019］12號文將軍工科研項目經費預算分為三部分：預計成本、預計收益和不可預見費，其中，預計成本有8項明細成本科目構成。項目概算取消了設計費，將差旅費、會議費、專家咨詢費、事務費合并為新的事務費，并根據不同的項目類型制定了不同的超額累退比例。在測算工資及勞務費時，其中一個核心的指標就是測算單位的α系數，再按α值得出該項目的工資及勞務費，并允許列支參與項目研究的本單位職工的工資性支出及支付給參與項目研究的其他人員的勞務費。

（三）項目將“固定資產使用費”更改為“固定資產折舊費”。舊的制度“固定資產使用費”是指項目研究開發過程中直接使用固定資產而發生的費用，除了固定資產折舊外，還包括了項目科研活動而直接發生的租用固定資產使用費。財防［2019］12號文縮小了范圍，僅包含科研生產活動的固定資產計提的折舊。

（四）項目全面實施預算績效管理。財防［2019］12號文新增了“績效管理”章節，明確了事前、事中、事后的全過程績效管理要求，加強績效評價結果應用，同時將績效評價結果作為后續項目審批與經費安排的重要依據，對于完成目標并一次性通過驗收的項目，項目概算扣除項目成本后的結余全部作為項目收益，由單位統籌安排用于研發活動支出，有助于提高項目單位節約使用資金的積極性。

二、政府會計制度對軍工科研項目預算的影響

（一）政府會計制度對α系數值測算的影響?？蒲惺聵I單位根據政府會計制度的規定設立了預算會計與財務會計兩套賬，其中財務會計實行權責發生制，預算會計實行收付實現制。由于科研項目在研制過程中主要投入的生產要素是勞動力，所以在編制經費預算時需測算α系數作為工資和勞務費的計算基數。因此，科學、合理地從兩個不同維度去測算α系數，對編制經費預算起著重要作用。

以S科研事業單位為例，假設單位在崗職工是人數1 400人，固定資產折舊費預計為0，三年平均工資發放總額是3個億，事業撥款是1個億，現根據不同的年收入來測算α系數。假設其他條件不變，以收入8億元、10億元、15億元、20億元、30億元對α系數進行測算（如表1所示），其中：S：工資及勞務費，α：單位前三年平均工資總額或差額工資總額與同期單位收入扣除事業費撥款的比例，S：單位第i年實發工資，D：第i事業費撥款，R：第i年營業總收入。

表1 α系數測算表 單位：萬元

通過表1測算可以看出，α系數會根據收入的變化而發生相應變化。根據測算的α系數預計項目總成本，假設項目前4項成本為365萬元，通過測算可以發現，收入為8億元時，項目預計成本634.6萬元，收入30億元時，項目預計成本為479.28萬元，具體測算結果如表2所示。因此，單位工資占收入比是影響α系數的關鍵因素。目前，科研事業單位財務會計確認收入時并沒有完全按照權責發生制進行核算，一般情況下，預開發票時，先確認財務會計收入，等款項到賬時再確認預算會計收入，所以，在測算α值時，財務會計的收入就可能和預算會計的收入產生差異。通常來說，財務會計會比預算會計先確認收入，若應收賬款長期未到賬，就會導致財務會計比預算會計多確認收入。而不同單位對收入確認的時點標準不統一，信息化的水平制約著平行記賬，加上財務人員水平參差不齊，就會影響確認收入的準確性，不同單位依據財務會計或預算會計測算的α系數就會有偏差。支出方面，預算會計測算的支出包含了借款，而財務會計借款不屬于支出項，因此，從預算會計為主口徑統計的數據，就會加大支出的確認。由于目前各科研單位在測算α系數時，并沒有規定是以預算會計還是財務會計為準，最終會造成不同單位之間的α系數沒有參考性。假設單位預開發票金額很大，而實際沒有現金流入，就會造成財務會計先確認收入，預算會計無法確認收入。以研制類項目為例，材料費填報230萬元，專用費填報30萬元，外協費填報90萬元，燃料動力費填報15萬元，在此不變的基礎上對年收入8億元、10億元、15億元、20億元、30億元分別進行確認，具體測算數據如上頁表2所示，事務費以材料費、專用費、外協費50%三項之和按照八級超額累退進行測算（超額累退的事務費輔助計算見表3），管理費以材料費、專用費、外協費50%、事務費、燃動費、折舊費六項之和的12%計算。通過測算可以發現，當年收入8億元與10億元相比，就會造成預計成本差異57.69萬元；當年收入10億元與收入15億元相比，會造成預計成本差異53.25萬元，說明收入的增長與預計成本為非線性關系，在某一取值范圍內，收入確認時點會影響α系數，并進一步影響項目的預算金額。因此，怎樣科學合理地測算α系數對于項目預算的編制至關重要。

表2 研制類項目成本測算表 單位：萬元

表3 事務費輔助列計算表 單位：萬元

（二）政府會計制度對固定資產折舊費的影響。對于科研事業單位來說，舊制度不計提折舊費，在項目預算審核中，不得填報固定資產折舊費，實行政府會計制度后，雖然實際計提了固定資產折舊費，但是項目預算審核時科研事業單位依然不能填報與列支。其主要原因是財教［2014］10號文規定，科研事業單位計提的修購基金相當于項目預算申報的固定資產折舊費。新政府會計制度下修購基金不再允許計提，固定資產折舊費的預算科目也不允許科研事業單位使用，這一制度規定直接影響著科研事業單位的成本核算。同時，由于軍方項目要求單位開具增值稅發票，而軍工集團卻可以開出0稅率的票據，從單位繳納稅金與固定資產折舊費角度層面來看，稅率的不均等不利于科研事業單位的發展。筆者認為，隨著政府會計制度改革的深入，對于科研事業單位的固定資產折舊費應該重新進行規范，大多數科研事業單位屬于差額撥款，單位自籌經費購買設備的固定資產在編制項目預算時不允許列支折舊費，會造成單位資金缺口，不利于單位統籌使用資金。以上述背景為延續，如表4所示，如果加入固定資產折舊費30萬元作為填報數，通過對比分析可以看出，在當年確認8億元收入的情況下，項目預算允許列支固定資產折舊費的單位比不能列支的單位除30萬元固定折舊費外，預計項目成本多出18.046萬元，總預計成本多出48.046萬元。因此，項目預算中不允許列支固定資產折舊費的科研事業單位預計的項目成本要低。所以編制預算的政策和方法不對等，不利于科研事業單位的發展。

表4 研制類項目成本測算表 單位：萬元

（三）政府會計制度對計提管理費的影響。新政府會計制度實行財務會計與預算會計平行記賬，更加清晰地反映了管理費的核算。由于科研事業單位大多數為各類研究院所，管理費一般采用按比例的計提方法編制管理費的預算。續上述舉例，以當年確認收入10億元為例，從下頁表5中可以看出，項目編報預算時管理費占預計成本的7.46%，一般事業單位計提管理費比例為8%。軍工科研項目的管理辦法規定，管理費可以直接計入或按照一定比例進行分攤。一般情況下，分攤的管理費要比計提的管理費高，所以，采用分攤管理費的軍工集團計提管理費通常比科研院所的管理費要高。在財務驗收時，財務專家經常以科研事業單位管理費沒有分攤為由，不認可單位制定的管理費計提辦法，并要求按照項目預算進行審減，所以，目前科研事業單位管理費的核算主要影響財務驗收。但從長遠利益來看，采用管理費分攤的方式對科研事業單位更有幫助，可以加大單位的統籌力度。隨著管理費用核算方法的不斷完善，科研事業單位及高校是采用計提管理費的方式，或是采用分攤管理費的方式列支管理費有待探討。

表5 研制類項目成本測算表 單位：萬元

三、政府會計制度下軍工科研項目預算編制的對策建議

（一）盡快建立α系數行業標準。目前，在測算α系數時，由于并沒有規定是以預算會計還是財務會計為準，導致不同單位α系數的測算結果差異較大。有的單位收入比較大，綜合實力強，工資占收入的比例就低，系數偏低；有的單位收入能力弱，綜合實力不強，工資發放總額高，就造成α系數偏高，尤其對上億的資金項目，就會產生重大影響。α系數的確定直接影響了項目審定金額，從甲方角度來看，在材料費、外協費、專用費等相同的情況下，報價高，將直接影響項目總體的成本測算，不利于行業良性競爭。同時，不同的人員對α系數的認知水平有限，也會造成成本價格不穩定。因此，本文建議，要統一行業標準，對同一類型的科研事業單位，有一個穩定的測算標準進行統一的α系數測算，盡量公平合理地去衡量項目實際成本，避免為了增加項目整體成本，虛報材料費等科目的預算，也便于科研人員更加科學合理地進行項目預算編制。

（二）不斷強化業財融合。軍工科研項目經費預算管理中有很多特殊性，項目經費使用和預算編制必須兼顧行業需求與財務合規，因此，單位財務人員要充分了解軍工科研項目的業務及背景，參與預算編制，隨時掌握整個項目的執行情況，將財務管控功能嵌入到業務全過程，盡量減少核算與概算的差異。單位要多舉辦業財融合座談會，加深相互之間的交流和理解，更好地將項目管理和財務管理高效對接，實現軍工科研項目資金的高效管理，促進科研事業單位的進一步發展。

（三）大力推進預算績效管理。新的軍工科研項目經費管理辦法對預算編制進行了簡化，進一步強化了項目績效管理，根據任務的節點以及項目的成果進行績效評價，以便全面反映項目經費的使用效果和效益，其目的是為了讓科研人員潛心做好科研工作。因此，筆者建議，預算績效管理要以項目任務書為依據，樹立花錢必問效，無效必問責的管理思路。要科學合理設置績效目標，努力提高項目的預算執行率，項目結束時及時進行績效指標評價，對圓滿完成任務指標并一次性通過驗收的項目，項目概算扣除項目成本后的結余資金可全部作為項目收益，由項目承擔單位統籌用于研發活動支出。未通過驗收和整改后通過驗收的項目，結余資金由中央財政資金按比例收回，具體按照國家有關規定執行。明確結余資金作為收益，可以加大單位的統籌力度，有助于發揮財政資金的使用效益，更好地服務于國防軍工創新項目。

（四）逐步實現從核算會計到管理會計轉變。在新政府會計制度與新的軍工科研項目制度下，科研事業單位應該找準自己的定位，不斷提高項目管理水平和政策執行力。在測算α系數方面，單位應該選擇連貫性的測算方式，同時，財務人員不僅僅是會計核算人員，還應該從更高的角度出發，盡快實現從核算會計向管理會計的轉變。

四、結語

總體來講，新政府會計制度的大力推行及軍工科研項目改革的不斷深入，對科研事業單位軍工科研項目預算管理提出了新要求?？蒲惺聵I單位要認真學習領會有關改革精神，科學編制好軍工科研項目經費預算。在經費預算管理上，盡量消除不利影響，更加注重α系數的合理測算；對管理費分攤中的難點進行梳理，綜合衡量是否需要改變計提管理費的方式，探索更好的管理費分攤模式；從單位層面整體考慮，是否有列支固定資產折舊費的需求等。財務人員要根據新的政策與制度及時調整財務管理的思路與模式，不斷加強業財融合，大力推行項目績效評價，并努力實現從核算會計向管理會計的轉變，更好地為國防軍工科研事業服務。