推動研究型審計高質量發展的路徑和方法探討

陳思蕓 林耀東

（1.浙江浙商金控有限公司，浙江 杭州 310000；2.浙江省交通投資集團有限公司，浙江 杭州 310000）

一、研究背景

習近平總書記在黨的二十屆中央審計委員會第一次審計會議強調，要如雷貫耳，堅持依法審計，做實研究型審計，發揚斗爭精神，增強斗爭本領，打造經濟監督的“特種部隊”；做好與其他監督的貫通協同，形成監督合力?！丁笆奈濉眹覍徲嫻ぷ靼l展規劃》提出，要創新審計理念思路，積極開展研究型審計。2022年全國審計工作會議提出，深入開展研究型審計是實現新時代審計事業高質量發展的必由之路。

本文簡要概述了研究型審計概念提出以來業內對研究型審計的理解闡釋，并圍繞研究型審計重點探討了研究型審計對審計人員綜合能力的挑戰及應對措施，以及通過研究型審計提升審計質量、推動研究型審計進一步發展的路徑，以供參考借鑒。

二、研究型審計概述

審計署有關專家認為，研究型審計是一個從個別到一般審計，從孤立到系統、透過現象解釋本質的新時代背景下建設性的審計模式。也有學者認為，研究型審計是從個別經驗提煉一般規律，從現象說明深入本質揭示，在總結審計理念發展和審計實踐的基礎上提出的一種全新的審計手段，研究型審計具有科學性、宏觀性、實踐性、系統性、創新性特點。

筆者認為，研究型審計是在審計過程中樹立研究思維，通過加強對被審計單位內部情況的全面認知和對外部環境的深刻理解，深入挖掘審計發現問題的根本原因、揭示背后的核心問題，同時結合被審計單位實際情況，提出具有建設性和可操作性的審計建議。研究型審計的關鍵是要將研究思維和行為貫徹到審計項目的全過程，不僅要研究被審計單位出現問題的根本原因，還要研究用于挖掘根本原因的審計方法和手段。高質量的研究型審計能為被審計單位提供準確的整改指導，提升被審計單位的綜合管理能力。

三、審計人員面臨的挑戰及應對措施

相較于傳統的審計，研究型審計要求審計人員綜合歸納審計發現，由小見大提出綜合性審計建議，因此，對審計人員的綜合能力提出了更高要求。首先要分析審計人員在專業能力和研究思維方面的挑戰，然后探討分析提升這兩方面能力的應對措施。

（一）對專業能力的挑戰

一是需要深入沉浸審計知識，在充分理解的基礎上舉一反三。研究型審計要深挖問題的根本原因，然而，現有審計手段有時難以實現，而研究型審計鼓勵對審計方案、程序手段進行合理創新。要因地制宜創新審計方案和程序手段，需要審計成員充分吸收審計專業知識，對審計程序的理解不再浮于表面，而是要解讀背后的審計目的以及程序如何合理實現目的，從而使審計成員能將審計程序背后的理念有效運用，在研究型審計需要創新時提出契合實際的審計方案和程序手段，有效實現研究型審計目的。

二是需要延伸知識儲備和提升廣度，包括審計及相關專業以外的學科。研究型審計要求審計成員加強對被審計單位的全面認知，并結合相關了解分析審計發現問題的根本原因，審計成員應當具備理解單位制度架構、業務性質、經營目的、價值導向、控制系統的能力。如果審計成員僅具備審計專業知識和實施審計工作的能力，將難以應對面向多元化以及高度電子化單位的全面審計。因此，審計成員除了具備審計相關專業知識及能力外，還應進一步廣泛學習和掌握其他學科理論知識，如統計學、信息技術及與被審計單位業務性質掛鉤的學科，擴展知識儲備，充實技能經驗，為開展研究型審計提供進一步支持。

（二）對研究思維的挑戰

一是需要關注行業動向變化，保持審計職業敏感。研究型審計在深挖問題根本原因時，除了要考慮被審計單位具體情況，還要結合外部環境因素，例如被審計單位所在行業的政策性變化等因素。因此，審計成員需要持續關注相關行業發展動向，把握對應領域新趨勢，保持審計職業敏感，應用職業判斷能力，時刻考慮行業及領域變革帶來的潛在風險，運用研究思維分析是否調整審計側重點，從而提高研究型審計的準度和效率。

二是需要將理念與實踐結合，提高辯證思考能力。研究型審計要將研究貫穿審計過程全過程，審計成員需要持續在審計過程中應用研究思維。如何養成主動的研究思維，并將研究思維應用到實踐過程中，是對審計成員研究思維的一大挑戰。審計成員需要時刻提醒自身保持研究思維，在審計工作過程中不斷實踐，加強辯證思考、總結歸納的能力，培養研究思維的實操應用。

（三）提升審計成員綜合能力的途徑

一是充分學習制度文件，理解并領會會議精神。審計成員可以通過閱讀下發的通知、會議簡訊、行業內的解讀文章等，從宏觀層面出發，領會開展研究型審計的重要意圖和使命，明確對研究型審計的理解，并啟發研究型審計的應用方法和途徑，從而邁出實施研究型審計的第一步。

二是組織學習及研討，鼓勵迸發研究思維。例如，由審計成員所在單位或部門不定期下發行業風向期刊，組織審計成員學習新政策及審計案例，引導審計成員研究思維萌發；同時開展相應的研討會，鼓勵發言，增加審計成員應用研究思維的機會。

三是通過團隊結構調整，鼓勵審計創新實施。審計成員可以自發組成審計討論興趣小組，對行業熱點、典型案例進行討論，積極探討審計手段創新。同時，也可以由所在單位或部門調整審計團隊結構，通過扁平化的方式緊密團隊關系，倡導審計成員踴躍提出創新審計手段，并增加實施機會。

四是豐富團隊構成，組建多元化審計團隊。例如，將非審計專業的其他專業領域人才引入審計團隊，與現有審計成員在實踐過程中互相磨合，使審計成員拓寬知識儲備廣度，迸發思維火花，有效開拓審計工作思維方向，提高研究型審計工作的全面性。

四、通過研究型審計提升審計質量的主要方法

傳統審計在通過現有的審計方案和程序手段發現某一問題后，提出針對該問題的整改方法，將個別問題的解決作為整改完成的信號，是發生問題—發現問題—整改問題的流程。與傳統審計相比，研究型審計一方面，通過創新豐富審計手段的方法，發現更多風險事項；另一方面，拓展研究思維，結合被審計單位具體情況及行業現狀發掘浮出問題的根本原因，將浮于表面的問題不斷深化，例如被審計單位考核制度、風險偏好、價值導向導致的原因等，從而為被審計單位提供更有效的建議，全面降低潛在風險。研究型審計與傳統審計的區別使其能產出高質量審計成果，更好地為被審計單位提供優化方案。對于如何通過研究型審計提升審計質量，業內還在不斷追索探究，從研究思維和實施手段出發通過研究型審計提升審計質量的路徑包括以下幾個方面：

（一）研究思維方面

在審計項目空隙期間，各審計單位可以通過不定期進行審計交流和經驗分享的方式，提高對研究型審計的理解應用。例如，組織宣傳研究型審計實踐案例，開展案例分析，在案例解析和討論中拓展研究思維，集思廣益。又如，組建審計工作交流平臺，促進研究型審計理論概念、實操方法的即時討論，實時推動關于研究型審計的理論研討和業務交流。此外，可以通過激勵計劃等方式，鼓勵審計成員實踐研究型審計，鼓勵研究型審計項目參與人員將項目經驗與對研究思維的應用理解落地形成分享稿，一方面，使撰稿人在寫作過程中消化吸收研究思維應用理解，另一方面，為其他審計成員提供研究思維應用理解方面的指導經驗。同時，通過將研究型審計項目參與人員與尚未參與研究型審計項目的審計成員組合形成新的審計團隊，以老帶新，使新成員更快融入團隊，通過應用研究思維實施研究型審計。

在研究型審計開展過程中，鼓勵審計成員加強對審計過程中發現的問題、被審計單位具體情況、行業現狀的綜合分析，提高對研究思維的應用，以推動審計質量上升和成果轉化。例如，審計成員可以根據被審計單位制度梳理風險控制點，分析未被覆蓋的潛在風險點，先假設未被覆蓋風險點將出現實質性風險，在假設基礎上提取審計材料，通過審閱對應材料確定或排除假設，向著確實發現疑點的方向繼續發掘，直指問題本質。又如，面對已經發現的問題，審計成員結合對被審計單位的了解和過往審計項目經驗，以頭腦風暴等方式提出幾個可能的根本原因所在方向，結合實際情況綜合考慮設計可操作的針對性審計程序，確定或排除根本原因。

（二）實施手段方面

在審計過程中，審計團隊需要多維度、多方面了解被審計單位實際情況，對潛在風險點形成基本預期，以便后續發現問題時迅速追根溯源，一針見血地指出本質問題，并提出有實施基礎、能有效落實的整改意見。審計團隊與被審計單位各部門訪談，查閱相關制度，了解被審計單位組織架構、職責劃分、績效重點，分析各部門的價值導向和風險偏好、部門間可能存在利益沖突的事項等，列舉潛在風險點。例如，對于新增業務，業務條線基于考核績效重點，會產生相應的風險偏好，業務后續若發生風險，也可能是前期準入時風險偏好對風險不敏感導致新增業務本身潛在風險較高，在提取審計材料進行分析排查后，可建議被審計單位適當調整考核比重，或增加風險條線在新增業務準入流程中的話語權，在準入階段減少承接風險業務的可能性。通過類似方法，逐一排查潛在風險點，有助于審計團隊加強研究型審計覆蓋的廣度和提升深度，提高審計質量。

除此之外，隨著信息技術高度發展，探索更多利用大數據分析手段實現審計目的的路徑，有助于做實研究型審計、提高審計質量。審計團隊可以引入現有的數據分析工具，采用其強大的數據挖掘能力提煉疑點，例如，將了解到的被審計單位某一事項的各種參數信息導入其中，搭建模型進行預測分析，對于偏離數據進一步挖掘偏離原因，形成問題清單。隨著研究型審計項目經驗增加，審計團隊可以根據審計過程中數據分析的經驗提煉系統需求，建立適宜研究型審計的數據分析工具，提高研究型審計的審計效率。

（三）推動研究型審計高質量發展的路徑

對于推動研究型審計實踐的路徑，業內學者已經提出較多思考。例如，有學者提出，可以通過審前建立翔實的審計對象資料庫、審中注意研究與實踐結合，審后加強復盤總結等方式，將研究型審計貫穿審計過程始終。本文主要從如何引導審計成員的方向，對推動研究型審計發展的路徑提出建議。

一是引導審計成員在審計過程中全程保持研究思維并實施研究行為。實施研究型審計需要將研究貫穿審計過程始終，因此，審計成員持續保持研究思維和實施研究行為十分重要?？梢杂删邆溲芯啃蛯徲嬳椖拷涷灥膶徲嫵蓡T梳理在審計過程中實施的研究行為，以及如何全程保持研究思維的工作要點，形成關于研究型審計的初步操作指引，通過操作指引引導其他審計成員在動作行為上與研究型審計工作要點趨同，使審計成員先熟悉研究型審計的工作行為，再進一步在項目工作過程中啟發審計成員思考操作指引的背后含義，從而使被引導者逐步實現對研究思維的理解和應用。此外，可通過指派具備研究型審計項目經驗的成員作為審計團隊的顧問，協同項目審計工作，在項目過程中適時指導審計團隊一些研究思路和方向，使研究在審計過程中得到持續推進。

二是鼓勵審計成員從應用研究思維走向主動發起研究，從跟隨研究性審計理念走向引領之路?？梢酝ㄟ^多手段改建部門價值導向，使審計成員感受到單位和部門對發展研究型審計、創新審計方案和程序手段的堅定決心。例如，通過調整考核方式，增加關于開展研究型審計、創新審計方案和程序手段、通過研究型審計發現被審計單位問題根本原因等與研究型審計相關方面的考評占比，督促審計成員主動發起、主動參加研究型審計。又如，不定期開展與研究型審計相關的論文征文活動，鼓勵審計成員結合脫密的研究型審計實例分享對研究型審計的理解和應用經驗，促進成果轉化，將優秀論文作為宣傳引導材料，進一步宣傳研究型審計。此外，單位和部門還可以通過設立與研究型審計相關的獎項、表彰在研究型審計理念和應用方面做出突破的審計成員，通過樹立典型的方式激發其他審計成員主動發起研究型審計的積極性。最后，所在單位和部門需要為審計成員發起研究型審計提供堅實基礎和道路指引，認真審核上報的研究型審計方案，對操作性強、合理創新的給予大力支持，對異想天開、不切實際的要求修訂重整，要求審計成員腳踏實地做實研究型審計，不偏離單位審計工作發展規劃方針，在科學理念的指導下規劃研究型審計發展道路，使研究型審計高效發展和完善，為企業管理提供助力。