我國管理會計體系建設的發展研究

李婉

摘 要：本文以財政部關于全面推進管理會計體系建設的指導意見為依據，從管理會計在我國的發展及相關研究入手，采用文獻研究法對指導意見中提出的理論體系建設、人才培養和指引體系建設等方面的任務進行分析，找出未來工作中可能遇見的問題，并提出解決問題的關鍵在于政府、高校和企業或單位的緊密配合。

關鍵詞：管理會計；管理會計體系建設；指導意見

管理會計從其名稱來看，即為服務于管理的會計。同為會計分支的財務會計和管理會計經常被拿來做比較，財務會計多用來為企業或是單位的內部或是外部利益相關者的決策提供依據，被視為“對外報告會計”；而管理會計通常被認定為服務于企業或單位內部管理的會計，多為內部的經營決策或是發展方向提供依據，屬于“對內報告會計”（樓繼偉，2014）。

杜榮瑞、胡玉明、中央財經大學課題組都曾從不同角度對我國管理會計的理論研究方法，實踐應用進行過總結。孟焰等在此基礎上對2006-2013年發表在21本專業雜志上的管理會計相關文獻進行了系統地梳理，結果表明：

第一，相關文獻的研究主題被分為管理控制系統、成本會計與管理、決策方法、管理會計的一般問題、外部導向型管理會計、管理會計信息系統和其他七大主題。管理控制系統的研究多處于描述性研究階段，缺乏理論支撐；成本會計與管理熱度有所下降，但成本粘性開始成為興起的新熱點。值得注意的是，關于管理會計信息系統的研究開始升溫。第二，相關文獻的研究方法多集中于實證研究、規范分析、案例研究、分析性模型研究和實驗研究等，與以前年度相比以數據庫為基礎的實證研究和調查研究方法的使用頻率明顯提升，而概念性的規范研究方法被使用次數明顯下降。第三，研究所采用理論的來源方面，有理論來源的文獻數量明顯增多，集中于經濟學理論、組織行為學理論等；相反地，沒有或未發現理論的數量顯著下降。以上結果表明，雖然我國的管理會計的研究有了一定成果，但距離管理會計理論體系的形成還有不小的差距，管理會計體系的建立更是無從談起。

2013年8月財政部以財會[2013]17號印發《企業產品成本核算制度（試行）》，涉及產品成本核算對象、產品成本核算項目和范圍、產品成本歸集分配和結轉等，規范了除金融企業外的十大行業的產本成本核算，使其具有“可比性”和“可理解性”。為滿足我國經濟轉型升級的需要，財政部在2014年1月根據《會計改革與發展“十二五”規劃綱要》發布了《財政部關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》（征求意見稿），此意見稿先后經歷研究起草、形成討論稿、公開征求意見階段。此意見稿的發布被社會普遍認為給管理會計帶來了春天，2014年被稱為“管理會計元年”。2014年10月，財政部印發《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》（財會[2014]27號，以下簡稱“指導意見”）（財政部，2014）。

首先，此指導意見充分肯定了管理會計在單位內部管理方面的重要性，將其定義為會計的重要組成部分；同時指出與財務會計理論體系相比較而言，我國的管理會計不論在理論研究方面還是實踐運用方面都相對滯后。因此，在我國全面推進管理會計體系建設十分必要。其次，此指導意見建立了以服務于管理會計體系建立為最終目的的一系列任務和措施，涵蓋了管理會計人才的培養、管理會計指引體系的建立、管理會計信息系統的建設等等。再次，此指導意見構建了涵蓋理論、指引、人才、信息化和服務市場的系統，被簡稱為“4+1”模式。但是，在指導意見中設立的“力爭通過5-10年左右的努力使我國管理會計接近或達到世界先進水平”這一目標的實現過程中顯然還存在著很多的困難：

第一，我國關于管理會計的理論研究起步較晚。目前，理論體系建設尚未完善。黃麗娟（2015）在《管理會計體系建設中的幾個難點》通過對早期和現行的《管理會計》教材的內容比較發現，雖然在30多年間我國經濟歷經了計劃經濟向市場經濟的巨大轉變，市場環境已發生了翻天覆地的變化，然而，我們所研究和教授的管理會計的相關理論依舊未發生較大變化。如此滯后的理論對實踐的指導作用大打折扣。理論指導實踐的同時也來源于實踐。管理會計來源于科學管理理論，與實踐息息相關，管理會計的理論體系建設同樣也需要管理會計實踐地推動。

第二，管理會計體系建設的全面推進缺乏社會氛圍。財務會計作為會計的重要分支，受到了企業或是單位各利益相關者的廣泛關注，而對于管理會計在發展中所起到的作用缺乏認識，甚至企業的管理當局也缺乏深入地了解，即使在內部管理中使用了一定的管理會計方法或是工具，也只是局部或是片面的理解和運用。如：EVA這一管理會計工具在我國企業和單位的推行的就得益于前幾年國務院國資委在央企中全面推行EVA考核和價值管理體系建設，但由于指標本身的特點并不容易被理解和掌握，且指標在不同行業之間不具有可比性，實際運用中效果不如預期理想（趙志綱，2015）。

第三，管理會計體系建設的全面推進缺乏相關人才。指導意見中指出，“爭取3-5年內，在全國培養出一批管理會計人才?！惫芾頃嬋瞬胖饕袃煞N來源：一種渠道依靠高校來培養專門的管理會計人才，另一種渠道在現有的會計人才中，轉化和培養一批高級的管理會計人才。高校的專業設置方面，管理會計絕大多數被設置會計學專業的必修學科，缺乏系統的管理會計課程體系和專業的師資隊伍，不利于管理會計人才的儲備。將管理會計專業建設和管理會計高端人才的培養早日提上日程，加強科研高校與企業之間的合作關系，可采取聯合培養、委托培養、訂單培養等多種方式從源頭上解決管理會計人才的匱乏。與會計相關的專業技術資格考試，如：會計初、中、高級職稱的考試均以財務會計為主，很少涉及或根本未涉及管理會計相關內容；會計相關的執業資格考試，如：會計從業資格考試，注冊會計師考試，注冊稅務師考試等僅有注冊會計師考試六門專業課中的財務成本管理中涉及部分的管理會計內容，目前，國內還沒有管理會計相應的職稱或是執業資格考試。企業或單位現有的傳統財務會計供過于求，但新型的管理會計人才嚴重缺乏。企業自主培養管理會計人才的主要障礙在于：會計的從業人員能力參差不齊，而管理會計的工作對相關人員的要求較高，可供選擇或培養的人員有限；企業或單位的管理層對于管理會計的職能認識不足，企業或單位并未單獨設立相關的職位，管理會計業務的開展和相關人員的培養缺乏制度的保障。

第四，管理會計體系建設的全面推進欠缺統一規范。會計準則和相關制度的制定對于會計發揮其職能的各個環節進行統一，實現規范化，滿足會計信息的可理解性和可比性的要求。加拿大《管理會計準則》從成本核算、成本應用、戰略管理和控制等三個方面進行約束，為企業的管理會計提供規范性的依據；美國《管理會計公告》旨在為管理會計師提供權威的準則指南。（李永麗、劉軍巧，2009），反觀我國的管理會計工作，并沒有相關的規范或是準則的存在。雖然在指導意見中將“推進管理會計指引體系建設”設定為主要任務和措施之一，提出選取成功的管理會計案例作為示范的方法，但管理會計的應用需要人員、機構和制度的密切配合，對企業而言人工、時間等成本較高，如何帶動企業或單位應用管理會計的積極性?；貧w管理會計的本質發現，操作性強，真正有助于企業價值的提升才會吸引企業自覺自主在自身內部推行管理會計。按照制度層面的設計，指引的制定和案例庫的選擇成為管理會計體系建設能否全面推進的關鍵所在。

綜上所述，此次指導意見對于我國管理會計體系建設具有開創時代的意義，為其全面推進提供了政策層面的任務設計，但如何在未來的幾年內實現還任重而道遠，無論是理論層面的滯后、相關人才的匱乏、還是準則的缺失，都需要政府、高校和管理會計應用的單位的緊密配合。

參考文獻：

[1] 趙綱.中國特色管理會計體系核心內容及應用挑戰[J]. 會計之友，2015（8）： 19-21.

[2] 樓繼偉.加快發展中國特色管理會計促進我國經濟轉型升級[J].財務與會計，2014（10）：4-10.