戰略管理會計理論在海外工程承包企業的應用思考

于鑫洋

摘要：隨著經濟全球化和各國經濟的相互依賴，全球市場競爭也日趨激烈，為了更好的適應外部環境以及改善企業內部管理，從而實現短期利益與長期發展效益目標的共存局面，應在企業決策和管理工作中廣泛應用戰略管理會計。作為中國經濟“走出去”的海外發展戰略操作平臺，中國海外工程承包企業必須將企業長遠發展戰略同中短期的經營策略有效結合，從而實現國家利益與企業集體利益的有機融合，就此方面，戰略管理會計應用于此類企業恰逢其時。

關鍵詞：海外工程承包企業;戰略管理會計;戰略管理

中圖分類號：F275 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）027-000-02

戰略管理會計核心是企業以實現企業效益最大化為核心，通過管理會計實現企業戰略目標制定，執行和業績評價從而實現企業的戰略管理的新型會計。改革開放以來，中國始終奉行將第三世界國家傳統友誼同中國國家利益相結合的外交政策，對第三世界以及周邊欠發達國家提供對外基礎設施工程資金以及技術援助。本文將以戰略管理會計理論為依據，通過完善企業戰略管理會計體系，加強企業戰略管理制度建設，設置戰略管理會計崗位，以及以企業為單位，培養戰略管理會計人才和建立人才績效綜合評價機制從而完善企業內部控制制度，降低主營業務成本，提高管理效率，降低企業資本以及投資風險。

一、戰略管理會計理論概述

1.戰略管理會計的含義

戰略管理會計以實現企業效益最大化為核心，采取多種方法收集對有助于企業決策和管理的信息，從而為企業管理者提供一個基于理論與實踐相結合的宏觀決策架構。它以企業為決策主體，以客戶和行業對手為策略實施客體，使其作用于企業戰略管理流程，同時依據企業內部管理信息和外部市場動態信息，從而實現企業戰略管理。廣義的戰略管理會計，還包括關于管理與戰略的思想和方法。

2.戰略管理會計主要內容

從戰略管理會計的產生和發展的歷史過程來看，戰略管理是戰略管理會計體系的核心，戰略管理一般可以分為三個階段：戰略分析與選擇、戰略實施與控制、戰略業績計量與評價。根據戰略管理三個階段分別產生相對應的戰略管理會計內容的六個方面：戰略規劃、戰略決策、戰略成本管理、全面預算、人力資源管理、人才業績綜合評價。這六個方面依次貫穿于戰略管理全過程，被稱為戰略流程。同時企業內外信息均穿插于企業的戰略流程，從而實現企業的戰略管理。由此可見，戰略管理會計實施的意義在于通過會計管理對與企業戰略制定和經營生產相關的表內和表外信息進行收集、分析、處理，滿足企業將長期發展戰略與中短期的生產經營相協調，降低因外部環境可能帶來經營風險，在一定程度上起到預警效果。

3.戰略管理會計的特點

戰略管理會計是財務管理與企業管理理論互聯互通的交叉學科。以下是戰略管理會計的特點：

（1）戰略管理會計超越僅有一個會計主體的研究范圍，最明顯的是它的綜合性。企業決策者和管理者不僅要了解本企業內部管理，同時要及時把握市場動態，了解客戶當前及未來需求，分析市場上相關產品和替代品的競爭力。

（2）戰略管理涉及范圍擴展到了整個企業，具有全局性特征。它貫穿于企業最高決策層戰略目標制定、戰略實施規劃以及各管理部門管理的依據企業戰略計劃，制定本部門的實施方案和意見反饋的全過程。

（3）戰略管理會計體系的存在周期具有長期性特點。戰略管理體系的建立，從人員配置以及制度建設都具有長期性特征，根據這一特征，進而要求企業在實施戰略管理時要具有穩定性。

二、中國企業戰略管理會計實施的應用問題

為了實現企業管理決策的戰略目標，首先，戰略管理會計崗位應當優先向企業內部決策和管理部門提供戰略性先導性信息;此外，還要向企業所有者、潛在投資者、產品客戶等與企業利益相關者提供企業財務會計體系中表內的歷史性財務信息以及以未來一段時間內企業經營戰略、市場上產品價格浮動及人力資源等相關表外信息。

1.表內與表外信息互補的財務報告體系建設存在缺陷。當前，中國企業所使用的財務報告體系披露的表內信息不完善。它將關注焦點放在過去交易及相關事項的法律形式，而非經濟實質，這確實違背實質重于形式的原則。戰略管理會計是基于企業戰略管理需求的新型會計，是戰略管理從深度和廣度兩個幅度范圍對管理會計的拓展。其內容包括戰略規劃、戰略決策、戰略成本管理、全面預算、人力資源管理、綜合的業績評價六個方面。就建立表內與表外信息互補的財務報告體系而言，企業主要提供表內財務信息，無法提供滿足戰略規劃以及決策相關外部環境信息以及企業人力資源當前使用和未來一段時間人才績效考評情況等表外信息。

2.歷史財務信息滯后性與預期需求超前性的矛盾。目前，在中國企業財務會計的財務報告體系當中，歷史財務信息占絕大部分比重。它所反映的現金流量是反映過去的現金流量信息，而非戰略管理會計所能反映具有先導性的信息。戰略是在科學指導下為實現企業效益最大化目標做出的宏觀決策，具有先導性作用。目前，歷史財務信息的滯后性與財務會計從戰略高度上進行戰略決策綜合性、穩定性、使用周期長長期性的戰略目標制定要求相距甚遠。戰略管理會計在實施過程中的關鍵部分就是將戰略規劃融入到管理會計的過程。目前，戰略管理在中國企業應用過程中缺乏將戰略管理會計特性與傳統財務會計工作對接。

3.企業戰略管理制度建設滯后以及缺乏良好的戰略管理會計應用環境。企業戰略管理制度建設與企業的財務工作有著極為密切的聯系。一個企業的戰略定位直接決定企業需要何種類型的會計。中國企業長期受到計劃經濟體制的影響，導致企業政企不分，責權不明，企業的經營決策和產品周期多為中短期。導致企業疲于應對政府的行政命令，長期忽視進行自負盈虧的戰略管理規劃。

三、以中國海外工程承包企業為主體的戰略管理會計的應用啟示

由戰略管理三個階段，繼而延伸出戰略管理會計體系的三個基本內容：即戰略分析與選擇，戰略實施與控制和戰略業績評價。同時，在對信息進行收集加工時，由此需求而產生相應的戰略管理會計方法。它是是溝通戰略流程和信息的紐帶，應基于戰略流程基礎上構建戰略管理會計體系。（本文所使用的戰略管理會計體系見圖一）

圖一. 戰略管理會計體系框圖

1.成本動因分析

成本動因即引起成本發生變化的原因。不同類型的企業根據自身特點具有戰略性不同的成本動因，這些成本動因發揮作用的程度受到企業管理和控制之下。識別價值活動的成本動因可以通過會計管理分析出與之相關的成本地位形成和變化的動因，從而具有針對性的采取對策實現改善價值活動和強化成本控制。從微觀上看，單個成本動因劃分標準難以明確規范，重要成本動因決定著與之相關的一項價值活動的相對成本的地位，且活動的成本往往由多個成本動因綜合決定，所以在戰略管理會計的成本動因分析具有綜合性特征。由此可以進行假設：影響海外工程承包企業戰略管理的成本動因往往具有綜合性。這些成本動因的關系密切，一些具有戰略意義的成本動因，諸如生產能力利用模式、價值活動間的關系、企業制度、企業政策、地理位置，經營類別等對海外工程承包企業的成本變動具有相對穩定持久的影響。

2.外部環境分析

對于海外工程承包企業而言，環境因素是一把雙刃劍，機遇與挑戰并存，企業必須主動地適應和創造環境而不是一味被動。此類企業的發展前景往往取決于在信息技術和技術更新速度加快，市場競爭日趨激烈的今天，企業對于環境的敏感度和反應能力。海外工程承包企業在規劃和制定企業發展戰略時，不僅需要內部管理各部門提供與之相關的內部信息，同時還要收集、分析和整理外部相關信息。戰略管理會計其中一個重要作用就在于突破傳統財務會計長期專注于表內信息而忽視外部環境信息的局限，將與企業決策和管理相關的外部環境信息作為企業戰略規劃的重要參考因素，從而使中國海外工程承包企業戰略管理建立在科學合理的基礎之上。

企業基本競爭戰略可以劃分為為低成本戰略、差別化戰略和聚焦戰略。首先，制定低成本戰略，改革開放以來中國長期處于以生產加工為特征的低端產業鏈位置當中，隨著中國的產業轉型升級，中國海外工程承包企業具有發達國家所不具備的價格和成本優勢。與其國有企業和民營企業在承攬海外工程承包業務時惡性競爭，不如國內差異化優勢互補企業強強聯合，共同推進亞洲互聯互通項目，應對國際市場競爭。其次是差別化戰略，第三世界國家以及欠發達國家往往因為國內政治動蕩以及經濟發展滯后導致國內基礎設施建設投入資金較少，而西方發達國家一般很少對此類國家進行基礎設施建設或援助，即使參與往往所提供的技術以及質量是低于其國內標準的，所以中國海外工程承包企業提供的基礎設施工程的質量以及原材料的使用標準應完全符合甚至高于國際基礎建設工程材料使用和驗收標準。最后是聚焦戰略，以蘇丹達爾富爾問題為例，這表明中國海外過程承包企業應避免卷入工程所在國家和地區的民族，宗教以及事務性爭端，全面了解所在國家和地區對于工程的功能需求和驗收標準，提高工程質量和施工速度。

3.價值鏈分析

價值形成過程以及費用發生和產品成本形成過程取決于產品的生產過程。企業的價值鏈的顯性表現為企業的資金鏈，價值鏈分析不僅要分析構成價值鏈的單個價值活動，而且，重要的是，要從海外工程承包企業的資金鏈報告形式的財務報表和會計管理結合基礎上，根據價值活動的互動關系比較此類活動對企業競爭優勢的影響。價值鏈分析第一任務就是要明確企業價值鏈，通過管理會計部門，完善企業資金鏈供應、運作和反饋機制，明確各價值活動之間的聯系。從而提高企業創造價值的效率，降低成本，取得價值活動相關的成本和產品競爭優勢。

一方面，當前中國海外工程承包企業參與國際市場競爭深度和廣度逐漸加大，投資規模加大，應收賬款和未完工項目在財務報表體系的比重增加，與工程項目相關的保證金，監控資金和流動資金不能靈活支取，一旦出現客戶支付困難等情況，將導致增加企業資金周轉壓力;另一方面，中國海外工程承包項目往往以美元進行結算，受2009年經濟危機和歐債危機影響，美元貶值，人民幣被迫升值，國際匯市波動加劇嚴重影響企業資金回籠，增加企業資金的安全風險。

四、總結

中國海外工程承包企業作為“一帶一路”戰略以及亞洲基礎設施投資銀行未來主營業務項目的執行者，海外工程承包既是對外建設投資的商業性項目同時又是中國和平崛起做出提供更多國際公共產品的國家形象工程。為了擴大在中國海外工程承包企業在國際建筑工程業務市場的占有份額，首先企業內部必須制定具有全局性、先導性和整體性的企業發展戰略。而戰略管理會計憑借其表內財務信息和表外與企業決策相關的外部環境信息相結合，歷史性財務信息與預期需求超前性相結合，將企業戰略管理會計人才培養同人才業績綜合評價的制度建設相結合的特性，有利于實現企業戰略管理流程的三個階段：戰略分析與選擇、戰略實施與控制、戰略業績計量與評價。使得企業得以按照戰略管理流程，依次進行戰略規劃、戰略決策、戰略成本管理、全面預算、人力資源管理、人才的業績綜合評價。最后，本文依據戰略管理會計體系內容的成本分析，外部環境分析，價值鏈分析以及業績綜合評價四個方面，在中國海外工程承包企業的戰略管理流程中應用戰略管理會計，就理念和方法進行補充。使得企業的戰略管理不再是泛泛空談，而是通過戰略管理會計的主要內容、方法和體系建設落到實處，這也是本文探究的意義和價值所在。

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