淺析企業重組中資產重組的會計處理問題

袁若虹+邵東山

【摘要】面臨破產，企業通常有兩種選擇，破產清算與資產重組。與前者相比，資產重組給了企業償還債務，重新開始的機會。而在這當中，會計問題的處理是基礎，也是核心。本文從收購兼并，股權轉讓，資產剝離與資產置換四個方面論述了資產重組活動中的會計處理。

【關鍵詞】資產重組方式 會計處理與分析 企業重組

根據企業資產的分布情況，企業資產的控制者或擁有者，與企業之外的經濟主體，一起調整、組合、分配資產的過程，即為資產重組。

一、資產重組的主要方式

①收購兼并：即企業合并，其目的是通過對內、外部企業資源的整合，使交易市場的費用降低，擴大生產，占據更高的市場份額，同時，又可以借助多元化的經營策略，降低市場風險。②股權轉讓：遵照股權轉讓協議，并購公司把一部分股權轉讓給上市公司，進而擔任上市公司的股東，或控股股東。③資產剝離：上市公司為提高利潤，將非經營性與生產性的不良資產，交由母公司或者母公司的其它子公司承接。④資產置換：上市公司和其它公司互相交換資產的行為，有利于資產質量的提高，可將一些經營不善，嚴重虧損的上市公司從資金短缺的困境中解脫出來。

二、會計準則對企業重組中債務與資產價值計量的變化

企業的發展一般是以獲取收益為目的，而此前提是要有資產的支持與保障。收益可以通過期末凈資產與期初凈資產兩者相減來計量的，收益越多資產越多，資產越雄厚，企業能夠獲得的收益就越大。會計準則在修訂之前，重組收益是通過公允價值計量的，因此資產的計量也必然以公允價值為基礎。比如在各種非貨幣性資產交易中，資產損益是通過換出資產確認的，那么換入資產的入賬價值，便要通過它的公允價值來計算，如果沒法確定換入資產的公允價值，那么它的入賬價值，就要用換出資產的公允價值來計量。

會計準則修訂后，非貨幣交易中，應在換出資產的賬面價值的基礎上，再加上應該支付的稅費，且要調整相關補價因素，最后確定換入資產的入賬價值。這里所說的“賬面價值”，不等于公允價值，但也不是歷史成本，而是賬面余額-資產撤銷（或折舊）-資產減值準備，三者相減的結果。賬面余額則可通過對歷史成本進行初始計量算出結果。由于“公允價值”的引入，在對股權以及非現金資產進行受讓時，債權人應以公允價值為標準來分配重組債權的賬面價值，最終確定股權和非現金資產的入賬價值。

三、不同資產重組方式的會計處理

（一）收購兼并的會計處理

購買方應在購買當天確定被購買方的負債、可辨認資產的入賬價值，用企業合并的成本，減去被購買方可辨認凈資產的公允價值，最終確定商譽，并計入企業損益表。

（二）股權轉讓的會計處理

①股款一次到位。兩種情況，一是通過公司間接支付，受讓方匯入股款，借記：“銀行存款”、“實收股本-出讓方”科目；貸記：“其它應付款-出讓方”、“實收股本-受讓方”科目。公司匯出股款，借記：“其它應付款-受讓方”科目，貸記：“銀行存款”科目。

另一種情況，不通過公司買賣雙方直接支付。根據雙方匯出、匯入憑證，借記：“實收股本-出讓方”科目，貸記：“實收股本-受讓方”科目。

②股款分期到位。兩種情況，一是間接支付，若支付款是轉讓價格的一半以下，借記：“銀行存款”科目，貸記“其它應付款-出讓方”科目，若支付款是轉讓價格的一半以上，借記：“銀行存款”、“實收股本-出讓方”科目，貸記：“其它應付款-出讓方”、“實收股本-受讓方”科目。

第二種情況，由受讓方直接支付給轉讓方。支付款在轉讓價格的一半以下，無需處理，若在一半以上，借記：“實收股本-出讓方”科目，貸記“實收股本-受讓方”科目。

（三）資產剝離的會計處理

實務中最常用的資產剝離方式是將需剝離的資產出售給關聯方或其他企業。通常情況下，會將企業資產出售后的損益作為營業外的支出與收入。但有一種特殊情況：公司重組上市后，剝離原母公司賬面上的部分流動資產、負債、長期股權投資，由新建立的公司來繼承。那么，公司減少的資產和負債之差，會和實收資本相差很大，若仍按原來的會計方法處理顯然不合適。出于謹慎，會計師通常會認為這是股東收回所投資本的一種行為，是企業股東的權益變化。依照相關規定，應該對權益項目進行調整，而投出的資產和股東所占有的股票差額，不計入企業損益。

（四）資產置換的會計處理

目前資產重組中的資產置換，多為公司整體資產，也就是各種非貨幣性資產的置換，在財務處理上，無論是銷售公司的整體資產，還是購入另一方公司的整體資產，都應按照公允價值來銷售或購入。會計上不必確認資產銷售收入實現，但如果涉及到補價，因為交易中已經實現了部分資產價值的增值，那么收到補價的一方便要根據補價在換出資產公允價值的比例，來確定資產利潤。

四、資產重組的會計處理存在的主要問題

①關聯交易的現象非常普遍。交易主體雙方，要么是母公司和子公司，要么就是同在母公司之下的子公司。如果上市公司的運行狀況非常不好，采取資產重組的方式進行利益轉移，對剝離資產高價評估，對投入資產低價評估的現象非常嚴重。

②資產評估的中介機構不夠專業。很多參加評估的結構根本不具備證券業的從業資格，更做不到客觀公平，以及承擔風險，甚至根據各自目的，隨意確定評估價格。

③市場環境不夠好。原本應該公平公正的市場交易，卻被許多非市場因素干擾。許多上市公司在跨所有制、跨行業、夸地區的兼并過程中，深受地區利益與行業分割的嚴重影響。

五、結束語

綜上所述，在實際的資產重組活動中，為真實地計量不同資產重組方式的資產、負債價值，需要從財務及會計的角度本分析研究企業資產重組行為和交易的結果，減少不利因素的影響，從而規范企業的資產重組行為，提供企業重組整體效益。

參考文獻：

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[2]王翠萍，林忠.企業重組中資產重組的會計處理[J].中國農業會計，2012，（9）.