環境成本管理研究的發展動態：綜述與展望

郭文嘉

(鄭州航空工業管理學院，河南 鄭州 450005)

1 引言

自然對社會是有價值的，自然系統應與商業系統一樣被估價(Robert，2004)。然而在會計核算過程中，成本費用的核算只考慮人造成本，卻忽視了“自然成本”，從而導致企業無償的占用和污染自然資源。若依靠會計信息所做出的決策對環境造成了破壞，那么會計對此行為至少應承擔部分責任。就環保責任而言，企業應控制與環保相關的生產過程，達到節能減排與提升資源綜合利用效率的作用。環境成本管理既能評價企業環保責任的落實狀況，又能從業務整體層面監控企業績效，有助于企業實現環境與收益的雙贏。

2 環境成本管理研究的必要性

近年來，越來越多的學者認識到環境成本管理的重要性，環境成本管理是一種相對較新的環境管理工具，具有追究與跟蹤自然環境和環境成本活動的作用(Burritt和Saka，2006)。環境成本管理對于企業做出正確的決策、進行環境成本效益考核與評價、降低環境風險和完善現代企業制度具有重要作用(王立彥和蔣洪強，2014)。企業實施環境責任下的成本管理有助于實現環境和收益的雙贏、管理層做出決策以及環境成本的信息披露，更好的提高股東權益(劉子瑩，2016)。

3 環境成本管理研究的發展動態

3.1 環境成本管理內容的發展

國外形成了一系列完整的環境成本管理的體系與方法，但依據各國國情，各有差異。國外學者認為環境成本管理是從成本管理視角對環境會計進行研究，重心是環境成本的確認與控制，以及怎樣利用成本制定環境決策(Burritt和Saka，2006)。國內的環境管理會計的外延相對于國外的研究被擴大，比如包括環境投資決策、業績評價等，但是環境成本管理會計并未形成一門獨立的學科(孫晶，2009)。高瀟逸和袁廣達(2016)認為，環境成本預測、會計核算、信息披露和成本控制構成了環境成本管理體系的構成要素。但是目前為止，環境成本管理沒有形成統一的系統架構，這不利于企業對環境成本的管理。

肖序(2000)指出事先預防環境污染的成本與殘余物產生的成本以及不含環境成本費用的產品成本、事后的環境保護成本共同構成了環境成本，并且環境成本制度的建立是大勢所趨。近幾年，很多企業已經成立了專門的環保機構，并且制定并完善環境成本管理體制，但是企業在實施過程中，只是單純的降低環境成本，很少與其他部門合作與溝通，也未對其進行全過程研究，例如環境成本的預測，規劃，核算與控制，環境成本報告，環境成本分析和處理等(洪艷，2016)。姬琦(2018)認為只有建立反應環境因素影響的環境管理會計制度，將會計信息管理評價與相關的環境因素相結合，對影響環境因素的會計核算進行量化，對企業的環境績效進行監督，才能使企業真正重視對環境的影響。姚鋼(2018)認為應該加強企業環境成本的會計核算，只有準確的核算企業的環境成本，才能推動企業降低環境成本。

3.2 環境成本管理方法的發展

從環境成本的產生過程出發，在環境成本產生前采用超前控制法、產生過程中采用事中控制法、產生后處理采用事后控制法(洪艷，2016)。從管理會計工具的角度出發，環境成本管理的方法有作業成本法(ABC)、全部成本會計(FCA)、流量成本會計(FCA)、總成本評價(TCA)、清潔生產成本和企業的社會責任成本(王立彥和蔣洪強，2014)，其中經常使用的核算環境成本的方法有壽命周期成本法、完全成本法以及作業成本法(劉運國，2013)。在眾多方法中，張曉濤(2016)認為作業環境成本法是首推。張夢晗(2016)總結了目前學術界關于方法的選擇有三方面：在環境成本分析評價方面，主要選用了壽命周期成本計算、質量成本計算、作業成本計算的方法；在環境投資評價方面，主要采用全部成本評價法(TCA)、利益關系人價值分析法(SVA)等；在環境業績評價方面，主要結合平衡計分卡(BSC)與綠色經濟增加值的方法。曹葉(2017)指出有必要找出環境成本的相關作業，尤其是要充分挖掘出關鍵作業，并利用它來分配間接成本，全面深入分析的同時，也要控制相關成本。

4 環境成本管理研究的展望

4.1 環境成本管理的建議

企業在環境成本管理的過程中，具有意識薄弱、模式落后、準則建設不完善、外部監管不夠等問題，未能很好履行環境責任，因此對其改進顯得尤為重要。國內學者為完善企業環境成本管理提出了不同的建議。通過分析我國企業環境成本管理微觀和宏觀層面的現狀和存在的問題，何雯(2013)提出了相應的宏觀和微觀對策。徐瑜青(2010)認為包括環境成本的有效計劃和控制的“全過程法”，應該以產品生命周期分析為基礎。王躍堂和趙子夜(2010)指出，環境成本管理的重點不應是事后處理，應該轉向前期規劃，環境成本責任中心的建立對于企業來說尤其重要。張楊、王劍虹和仲艷平(2010)提出了環境成本管理中應注意的事項：環境成本管理前期規劃；改善生產過程，清潔生產；借鑒吸收國際先進經驗。張曉濤(2016)通過比較優秀制造業，發現環境成本管理存在的四個問題，他從創新的角度出發，提出了環境企業環境成本管理思路，并總結了五個指導實踐的方向。劉子瑩(2016)認為以環境責任為基礎的成本管理措施是環境責任下成本管理的標準。企業全體員工應樹立環境保護觀念，建立健全的成本控制體系。

王佳偉(2018)認為應該利用大數據時代的數據與數據分析方法，加強信息化建設，為環境會計核算提供強有力的工具支持。

4.2 環境成本管理的展望

環境成本管理是企業綠色管理實踐的有效工具，它揭示了降低潛在成本和實現利潤最大化的機會，從而鼓勵公司進行環境友好型的企業管理和決策。相對于國外對環境成本管理的研究，我國具有起步較晚的特點，正處于初級探索階段。然而隨著環境污染的日益嚴重，環境成本管理的發展前景也日趨廣闊。

就會計理論領域，應適應社會、經濟、科技的變化，將環境成本管理會計的研究目的、方法和理論原則與實際環境問題相結合，比如：環境成本管理會計有必要加快信息化建設，努力培養能夠使用大數據技術的環境成本管理會計人才。同時，就會計實務領域，要加強企業環境成本管理的實踐創新，既要借鑒國外先進的經驗，又要發展成具有中國特色的環境成本管理會計，創造良好的環境保護氛圍。關于環境成本管理的研究，可以通過理論界和實務界的共同努力，實現企業經濟效益、生態環境、社會效益的和諧發展，進而達到從源頭治理環境污染，增加企業價值和保護環境的目的。