基于多品種、小批量緊固件制造企業標準成本法應用研究

■曹海權

（航天精工股份有限公司）

在國家經濟快速發展的背景下，面對市場高質量要求和競爭對手高速度增長,市場競爭進入新階段、新常態，成本優勢對于航天精工可持續性高質量發展尤為重要，而傳統的成本管理模式已不能滿足公司轉型升級的發展需要，成本管理傾向于從事后向事前、事中前置，成本評價標準要求更加科學合理，成本數據的應用對管理決策的支撐力度逐步加大。

航天精工是傳統典型的制造型企業，由于國內外宏觀經濟環境變化，生產使用的鈦合金、鋼材等原輔料價格持續上漲、人員薪酬成本持續上漲、軍品免稅政策不確定性可能帶來的稅費大幅增長等因素，導致公司生產成本的不利因素不斷增加，成本管控難度加大。同時，因為生產的產品品種規格繁多，成本鏈條數據維護工作量大，維護繁瑣、難度高，單項產品成本核算不夠準確，導致產品核算的生產成本不能直接作為銷售定價報價的依據。航天精工圍繞著成本致遠的經營方針，積極制定和推動落實成本管控各項舉措，依托SAP-ERP信息管理系統數據集成與共享優勢，搭建好SAP-ERP系統標準成本體系對公司成本管理提升具有重要作用。

1 標準成本法應用概述

1.1 標準成本法相關概念

標準成本是指通過調查分析、運用技術測定等方法制定的，在有效經營管理條件下所能達到的預期目標成本。作為管理會計工具之一，用以評價和衡量企業成本管理工作效率。實際業務中，標準成本是以對自制產成品一定規則建立的比較穩定和客觀的成本標準值，以此作為標桿同實際成本對比分析。因此，它也被認為是一種“應該成本”。

1.2 標準成本的應用價值

1.2.1 促進企業提升經營基礎管理水平

制造企業成本管控是企業管理的重要環節，也是提升企業競爭力和盈利能力的重要領域。通過實施標準成本，促進企業人機料法環各環節有效協同；企業各部門通過對比標準成本，持續改進采購、設計、工藝、生產等管理工作，不斷優化各領域業務流程和規章制度，有效促進公司制度的健全，從而提升公司基礎管理水平。

1.2.2 促進企業提升成本控制能力水平

企業生產經營過程中控制成本是一項重要的管理工作，企業為實現經營目標均需建立相應的成本控制策略，明確相應的組織體系和責任部門，通過科學量化物料各成本要素，持續迭代優化生產制造各環節的消耗量和單位價格，推動企業實現成本的事前計劃、事中監控、事后分析和考核的管控體系，在經營的過程中實現精細化管理，促進企業有效管控成本和實現成本目標。

1.2.3 促進企業提升產品報價管理水平

實踐中，企業ERP系統成本模塊計算出的產品成本與標準成本對比，往往存在較大偏差，其中相關材料消耗量和間接費用的分攤為主要原因。由于這種差異的成本，直接影響到產品成本數據的運用，尤其是在產品對外報價時，不宜直接拿報表成本數據作為報價依據。標準成本基于科學的調研與分析能夠得到相對準確的成本數據，可以有效地預估成本，為企業對外產品報價提供科學的數據支撐具有積極的促進作用。

2 標準成本在實踐中的具體應用

標準成本法更加適用于產品類型單一、標準化程度高的企業，對于多品種、小批量的緊固件企業，應用標準成本法進行成本管理時，制定可對標的標準成本、準確地開展成本核算、深入分析的成本差異，是公司有效利用標準成本法的標志，也是體現公司成本管理能力的標志。提高標準成本法在成本管理上的科學性，不僅能為“開源”打好數據基礎，也能對“節流”產生指導意義。具體應用情況如下：

2.1 公司標準成本計算過程

標準成本=單位標準成本*實際入庫數量

=（標準材料耗用量*材料標準單價+生產產品標準工時*標準單位小時費用率）*實際入庫數量

=（（單件產品材料標準耗用量+調機損耗/經濟批量）*材料標準單價+（生產產品準備工時/經濟批量+產品單位標準實做工時）*標準單位小時費用率）*實際入庫數量

公司結合產品歷史批量數據，綜合分析設定目前經濟批量為1000件

標準單位小時費用率=按上年實際小時費用率確定

2.2 公司實際成本的核算

實際成本=單位實際成本*實際入庫數量=實際材料耗用量*材料實際單價+生產產品實際工時*實際單位小時費用率

2.3 差異原因分析意義

2.3.1 耗用材料數量差異原因分析

材料耗用量差異，反映出標準耗用量與實際領用量的差異，進一步分析耗用量差異產生原因，提出改進措施。

根據數據統計，公司實際領用量均大于標準耗用量，主要是由于不同的客戶對實驗件的數量要求不一，在標準成本制定時，無法預先充分考慮，造成該物料標準耗用量與實際耗用量產生差異。其次，標準耗用量是考慮標準成品率情況下的耗用量，實際數據不一致時會產生差異；第三，公司絲材和棒材材料下料不精確也會造成材料耗用差異。

2.3.2 材料價格差異原因及意義

材料標準價格反映公司理想的材料采購價格，實際價格與標準價格的差異反映公司材料價格變動對公司效益的貢獻度，正差異反映公司采購價格大于標準價格，由采購部門分析原因，提出措施；如果由于市場整體價格上漲，無法降低采購價，可以修改材料標準價格。負差異反映公司采購價格小于標準價格，采購部門在價格方面為公司做出的貢獻。

2.3.3 單位產品工時差異原因及意義

公司標準工時和實做工時單位產品工時差異主要反映公司產品批量對工時的影響，由于公司產品很多工序需要準備工時，當產品實際批量大于經濟批量時，分攤的準備工時就少，當產品批量小于經濟批量時，產品分攤的準備工時就多，反映了公司實際投入時的批量與經濟批量的差異的影響。

當公司存在急件時，一個批次的產品分2個以上人員生產，則準備工時會增加，也會造成單位產品工時差異。

2.3.4 單位小時費用率差異原因及意義

一般原則，公司以上年度全年平均小時費用率，作為標準費率，實際費率與標準費率的差異反映公司當年生產效率是否提升，具體可以從總工時和總費用的情況去分析。

3 SAP-ERP系統標準成本在實施過程中遇到的主要問題

在應用SAP-ERP系統標準成本進行成本核算后，公司建立了一套有業務基礎的相對有科學根據的目標成本體系，可以發揮出ERP系統數據集成和共享的優勢，根據預先制定的標準成本為基礎，以成本核算產生的成本差異為抓手，開展成本差異的分析，揭示成本差異動因，有助于公司聚焦成本管控的關鍵環節，實施成本的有效控制，并通過實際成本與標準成本的對標，更加客觀地評價業務績效，實現公司成本事前、事中、事后的全流程管控。但是，在實踐中還存在以下問題。

3.1 成本分析信息化程度不高，深入分析缺乏手段

公司產品品種多而批量小，標準成本與實際成本的差異都需要從四個維度分析，得出結論，SAP目前不能直接反饋分析結果，需將相關數據導入電子表格分析，關鍵數據不能抓取，分析原因存在困難。

3.2 標準成本的制定不標準

以公司某月產品為例，入庫427項產品，偏差率在15%以上的220項，分析原因主要有：

3.2.1 經濟批量

在標準成本設置中，公司產品均以1000件作為經濟批量，材料定額中調機損耗、工時定額中準備工時，均按照1000件的經濟批量進行估算，而實際工作中，因生產組織靈活，產品實際排產數量，普遍存在與標準成本經濟批量不一致的情況，造成與批量相關的準備工時、材料定額標準值與實際值差距較大。

3.2.2 試驗件

公司生產的產品中，針對西飛公司、成飛公司、沈飛公司等大客戶提出的試驗要求，會隨著批產產品放量生產一批試驗件產品，這些根據客戶特殊需求生產的試驗件產品會增加該物料的生產成本，但在標準成本制定時，無法預先充分考慮，造成該物料標準成本與實際成本產生差異，且差異不易消除，影響差異分析。

3.2.3 非標產品

公司一些結構件產品，屬于非標產品，新品較多，因為這些產品加工過程機動性大，難以準確預先設定定額工時等標準，導致標準成本出現失真。標準成本法在某些非標準的產品上應用效果不理想。

3.2.4 標準成本的修訂及時性不足

標準材料價格方面，現經濟環境變化較大，材料市場價格逐步上漲，材料采購價格變化較大，標準材料單價應結合管理需要及時予以修訂，否則會脫離實際，失去對標分析的意義。標準小時費用率方面，公司生產規模增加，成本費用投入變化較大，小時費用率變動較大，也應根據實際情況按周期修訂標準小時費用率。BOM和工藝路線方面，技術工藝文件修訂頻次增加，為保持實際與系統一致性，應結合實際及時修訂系統數據。由于公司產品品種繁多，數據維修工作量巨大，人為操作出錯率高，數據修訂不夠及時，造成部分標準成本失真。

3.3 實際成本核算不夠科學

3.3.1 成本投入不夠均衡

公司生產組織靈活，成本費用投入機動性較強，部分成本費用如年終獎等在發生當月集中歸集，車間領用輔料等集中過賬領出至車間二級庫，月度成本投入不夠均衡，單月小時費用率差異較大。

3.3.2 分攤的多層迭代差異不易分析

由原材料、半成品等底層物料引發的多層迭代差異，計算過程復雜，底層差異層層上卷分攤至組件產品成本中，成本數據追溯難度大。

3.4 成本差異分析流于表面

由于標準成本與實際成本差異數據分解存在困難，要求業務部門進一步分析缺乏有效支撐，造成成本分析的主要工作集中在財務部門，現有的財務人員的知識結構都集中在財務會計領域，對生產環節缺少了解，對差異原因形成的多樣性缺少認知，差異分析得出的結論往往無法鎖定關鍵痛點。例如財務人員僅通過差異金額，總結為材料節約或用料增加，對于技術改進而節約材料、因加工試驗件放量投產造成用料增加等管理原因造成的材料差異加大，財務人員往往很難掌握，也不能有效提煉出深層次管理問題。

4 完善標準成本法應用的具體思路

首先，建立科學合理數據分析工具，提升數據分析時效性和能力。公司可以結合成本管理分析需要，在ERP系統中開發建立相應數據分析表格，優化數據實時獲取路徑，強化數據的針對性分析，便于針對性的提出解決措施。

其次，確定標準成本設定原則。公司需要建立標準成本的制度，根據公司工藝水平，適時修訂公司標準制度，合理設定公司各項標準成本制度原則，制定有利于管理改進的標準成本。如對材料標準價格是否需要設定，還是為了避免多層差異使用實際價格，進行充分論證。同時，合理確定經濟批量。公司標準價格中經濟批量為1000件，但實際投產中大于1000件，說明公司設定經濟批量已不適用公司的生產水平，實踐中應由技術部門牽頭，根據現有排產情況，按產品類別重新修訂SAP-ERP系統經濟批量，使經濟批量能夠與排產實際情況一致，減少因批量問題造成的成本差異。

然后，加強成本管理人員培養，提高全成本管理意識和水平。成本管理不是一個部門的事情，而應該依靠各個層級、各個部門的力量，數據分析的人員應該了解采購、工時安排、社保使用、工藝等生產環節的全部流程，出現差異時，首先能夠深入分析差異產生的原因，梳理出影響成本差異的因素，判斷是否屬于成本管控的范圍，提煉成本管理問題，再研究制定成本改進措施。同時，公司應加強成本管理隊伍，一方面公司要搭建成本保障體系，建立一支由信息、采購、生產、技術、市場、財務、人事等跨部門聯合成本管理團隊，對系統進行維護，對標準成本執行進行評估，對成本差異對標分析，對成本管理問題進行識別和整改。另一方面應培養員工成本管理意識，不僅要培養員工成本節約意識，還應該培養員工的成本標準意識，提高標準成本的執行能力。

最后，提高成本核算質量。以預算為牽引，加強成本費用預算執行管理力度，能夠均衡月度成本費用支出。同時，對于議價能力弱的原材料，采用實際采購價格作為標準成本，而對于有議價能力的原材料，以最低采購價格作為標準成本，在發揮標準成本管控作用的同時，盡量減少底層物料引發的多層迭代差異，逐步提高成本核算質量。

綜上所述，標準成本法作為管理會計的主要工具之一，在制造企業更具有應用價值。實施標準成本法作業不僅可以提升企業成本管控能力水平，還可以有效促進企業基礎管理綜合能力的提升。與此同時，在應用該方法過程中亦會存在諸多問題和不足；因此，企業應用標準成本法還需結合各自的經營生產要素制定適合自身的標準成本實施規范體系，在實踐過程中不斷迭代調整和優化，以此提高該方法的應用效能，從而充分發揮標準成本法的預期作業，實現企業成本管控目標，促進企業可持續高質量發展。