會計師事務所的審計風險及其防范研究

楊特華

摘要：近年來，國家從政策層面對審計準則、會計準則進行了大幅度的修訂和完善。對于會計師事務所而言，其所面臨的制度環境變得更加嚴格和透明。與此同時，經濟增長緩慢和市場預期下行加劇了整體市場的競爭局勢，企業有著充足的舞弊動機和業績壓力，進一步增大了事務所可能面臨的審計風險。在這一背景下，做好所內風險控制和質量控制工作、采取必要手段對潛在審計風險加以防范，便顯得尤為重要?；诖?，文章對會計師事務所可能面臨的審計風險進行歸納總結，并結合先進單位的實際案例對事務所可以采用的相應防范策略和措施進行詳細論述。

關鍵詞：會計師事務所；審計風險；風險控制；質量控制

審計風險是導致注冊會計師發表不恰當審計意見類型的根源所在。從外部因素來看，監管環境、技術環境的變革都可能導致注冊會計師出現非故意的錯誤判斷和審計失??；從內部因素來看，審計人員的職業素養、專業勝任能力、獨立性的不足，或設計并執行的審計程序不恰當、技術方法落后，都可能導致潛在的審計風險。對于會計師事務所而言，有效預防和控制審計工作可能面臨的審計風險，是確保審計工作有效開展、發表恰當審計意見類型、保障事務所合規有序經營的前提，應當對這一問題充分予以重視。

一、會計師事務所可能面臨的潛在審計風險

會計師事務所可能在審計工作的多個環節面臨潛在的審計風險。

業務承接環節。對被審計單位的了解不充分、未充分有效與前任注冊會計師溝通、簽約前的風險評估工作不到位或流于形式，都可以導致會計師事務所在簽約前即處于高審計風險的環境之中，并導致其在后續審計工作開展過程中無法采取有效手段將審計風險降低到可以接受的水平。

審計抽樣環節。審計抽樣是審計工作有效開展的基礎。如果會計師事務所設計的抽樣方式、所選取的樣本范圍不恰當或讓被審計單位提前了解，都可能導致審計抽樣結果失之偏頗、無法達到預期目標，進而影響會計師事務所對后續審計程序的設計與選擇，引發潛在的審計風險。

設計并執行審計程序環節。對于不同的風險水平、不同內外部環境的項目，注冊會計師應當設計不同的審計程序，特別是針對容易產生特殊風險的環節（如采購與付款循環、交易與收款循環）更應當設計以實質性程序為主、控制測試為輔的綜合性審計方案?，F實工作中，部分會計師事務所出于節省人力物力、迎合被審計單位管理層的目的，未能設計恰當的審計程序，或在執行審計程序過程中“偷工減料”，都可能導致無法取得必要的審計證據、進而引發較高的審計風險。

出具審計報告環節。審計報告是會計師事務所設計并執行審計程序后所生成的最終“交付品”，也是核驗審計工作是否恰當、有效的最終評價標準。對于會計師事務所而言，出具審計報告是合理劃分并承擔注冊會計師責任、有效防范審計風險的關鍵環節?，F實工作中，部分會計師事務所忽視審計風險的客觀性、加大了自身對錯報風險所承擔的責任或由于表述不清造成報表使用者的誤解（包括對財務報表真實性的誤解和對注冊會計師責任的誤解），都可能產生相應的審計風險。

由此可見，審計風險作為一種客觀存在，貫穿于會計師事務所開展的審計工作的始終。因此，會計師事務所應當結合自身實際情況和法律法規的監管要求，從各個層面強化自身的質量管理工作和風險管理工作，積極、有效地對相應的審計風險加以防范和應對。

二、會計師事務所針對審計風險應當采用的防范措施

針對前述存在于審計工作各環節之中的審計風險，會計師事務所可以通過如下幾個方面加以防范和控制。

（一）強化內部治理，構建良好的風險管理架構

完善的內部治理架構是會計師事務所有效應對審計風險的基礎。對于各事務所而言，首先應當從內部治理架構層面對風險管理工作進行總體的布局和規劃，以確保后續各防范措施的有效展開，達成預期風險防控目標。

1. 構建完善的治理架構

會計師事務所應當根據監管要求和自身實際情況，構建自己獨立的內部治理架構。確保自身在管理和業務運營上獨立于其他組織或單位。以有限合伙形式成立的事務所（也是會計師事務所普遍采取的形式），合伙人會議作為最高權力機構，對于所內的質量控制和風險控制工作負總體責任，并負責對各項目組的風險控制、質量控制工作進行總體的監督和審核。以確保事務所的運營符合相應的制度標準、風控標準、質量標準。

2. 加強一體化管理

總所與分所技術標準、質量控制等方面存在不一致，是事務所審計風險的重要來源之一。因此，會計師事務所應當在管理架構層面明確分所的設立目標和設立宗旨，確?？偹八蟹炙g實現資源的共享與統一調配。在此基礎上，各分所根據統一的制度和政策承接并開展相應的審計工作，以確保風險管理和質量管理工作的延續性、全面性，并在技術標準、質量標準、管理體系、組織架構等方面實現一體化管理。從管理層面強化自身的風險防范能力建設和控制環境建設。

（二）保持與利益相關方的有效溝通

保持與監管機構、被審計單位（包括管理層和治理層）及其他利益相關方之間的有效溝通，是會計師事務所強化對被審計單位的了解、避免審計工作違規、有效降低審計風險的關鍵。特別是與監管機構的溝通，在其中起著核心作用。監管機構在資本市場的健康運行中發揮著關鍵性作用。會計師事務所應當秉持及時有效、開放透明的溝通原則和理念，與包括財政部、證監會、中注協及國際審計與鑒證準則理事會等在內的國內、國際監管機構、準則制定機構及其他行業組織保持著密切的工作關系，就對會計行業形成有益影響的內容，積極地開展廣泛溝通，推動審計工作有序開展。

以B事務所為例。其通過舉辦或聯合舉辦專題活動，包含培訓課程、講座、論壇、研討會、分享會等，積極主動與證監會、京滬深三大證券交易所、各地證監局、各地方政府金融局、上市公司董事會、潛在上市公司、上市公司協會、各類投資機構、律師事務所、券商等資本市場中介機構，以及其他相關方開展對話和交流。在這些活動中，B事務所就各類與客戶需求相關領域的當前業務熱點和最新動態，提供了會計、稅務、治理、上市規則等方面的意見與建議，并從中前瞻性發現與審計質量、自身獨立性相關的審計風險。僅在2021年一年內，B事務所便舉辦了近200場線上活動和300多場線下活動，充分與各利益相關方進行持續、廣泛地溝通與交流，對于在后疫情時代背景下會計師事務所應當如何有效防范和應對審計風險、提升審計質量進行了深入的分析和研究。

（三）樹立并踐行企業文化、價值觀和職業操守準則

1. 樹立以風險為導向的核心價值觀

企業文化與價值觀是會計師事務所風險控制工作的基石，是實現事務所長期可持續發展的核心。事務所應當樹立積極正向、以風險為導向的核心價值觀，并以其為指引開展審計工作，將“重質量、重風險”的理念貫穿于審計工作始終，有效防范和應對潛在的審計風險。強大和清晰的領導力對設定高層基調、創設積極正向價值觀至關重要，因此會計師事務所應當從領導層開始，自上而下地在事務所內推動建立全體工作人員的質量意識，并在此基礎上確保所內所有參與審計工作的員工均應對質量負責并在風險管理與防控工作中發揮積極作用。

仍以B事務所為例。B事務所的價值觀闡述了其自身長久以來的核心理念，即“永遠在正確的時間，以正確的方式做正確的事”，并以這一核心理念引領所內日常審計工作的開展、指導事務所對于重大事項的決策、決定事務所風險防控工作的方向與路徑。

事務所的核心價值觀是塑造積極、正向企業文化的基石，也是保障事務所立足誠信，迎接挑戰，并牢記維護公眾利益這一重要責任的前提。只有以正向的核心價值觀為引領，事務所才能確保自身持續交付高質量的審計、審閱服務，并將工作面臨的潛在審計風險降低到適當水平。

2. 確定事務所自身的職業操守準則

在樹立自身的核心價值觀與企業文化的基礎上，會計師事務所還應當設立更貼近審計工作、更具有操作性和可監控性的職業操守準則，并在準則中明確規定全體員工在彼此之間以及對公眾和被審計單位所負有的責任。以責任為目標、以質量為手段，實現對審計風險的有效防范。

職業操守準則定義了審計工作人員在會計師事務所工作意味著什么，以及每個工作人員責任和事務所這一集體所應當承擔的責任。所有的審計工作人員都必須遵守操守準則、接受有關操守準則的年度培訓并努力讓自身行為符合操守準則的要求。這是有效防范審計風險的重要抓手和工具。

以B事務所為例。為了踐行“人人有責”的原則，B事務所設立了完善的、可執行、可考核的職業操守準則體系。為了在全員中確立踐行操守準則的內部環境，B事務所建立、傳達并保持多項明確定義的內部溝通反饋渠道，以便事務所的審計工作人員都能根據相關法律法規的要求、在不害怕被報復的前提下對值得匯報的事項進行詢問、表達關注、提供反饋和作出報告。其中包括職業操守熱線和國際熱線，以及通過獨立的第三方服務機構報告與B事務所審計工作質量和審計工作風險有關的具體事項。通過這一方式，B事務所在各層級、各分所確立了統一的職業操守準則并將其貫穿于每一個審計項目的始終，對于防范審計風險、提高審計質量起到了積極作用。

3. 堅持誠信經營

誠信經營是企業文化不可或缺的一部分，也是會計師事務所可以有效抵御資本市場各種誘惑、堅持自身立場和原則，進而有效應對審計風險、發表恰當審計意見類型的堡壘。

（1）合規風險管理。會計師事務所應當在依法合規、誠信經營的總體理念下，深入開展誠信合規方面的專業研究，從而提升企業合規管理的有效性、不斷強化風險管理水平。以A會計師事務所為例，2022年，其推出 《A會計師事務所誠信合規藍皮書》，深入剖析自身在誠信經營、合規經營方面的現狀，正視自身在這一領域存在的不足，并以此為動力助力企業加快推進誠信合規體系的建設與完善。以合規、誠信經營為基調，以規避合規風險為方向，審慎研判各項目可能存在的潛在審計風險，并設計、執行充分適當的審計程序。

（2）反腐敗與誠信經營。腐敗是滋生、放大審計風險的關鍵性因素，會計師事務所應當遵守法律法規，恪守職業道德規范和業務準則規定，制定全面的政策、指南和流程防范賄賂和腐敗，并要求所有員工每年進行反腐敗、反賄賂等道德及合規培訓，定期向員工發布更新內容。以對腐敗現象零容忍的態度，確保事務所的合規、誠信經營，并進一步排除潛在的審計風險的發生。仍以A會計師事務所為例。A會計師事務所每年均會對總所及各分所進行合規檢查，以評估反腐敗、反賄賂以及對其他合規標準、本地政策、指南的遵守情況。為建設并保持一流的審計質量和職業道德水平，A會計師事務所建立了完善的內部質量控制和職業道德管理政策與程序，鼓勵員工對于任何腐敗、賄賂行為發聲。憑借堅持對腐敗現象零容忍的態度，A會計師事務所極大地提升了自身的經營合規性，樹立了誠信經營的企業文化和外在企業形象，對于后續業務的承接與開展、并在承接初期即對審計風險保持審慎態度起到了關鍵性影響。

（四）保持獨立性、客觀性和職業道德

獨立性、客觀性和職業道德是會計師事務所的立足之本，也是有效降低審計風險、發表恰當審計意見的決定性因素。

首先，在發展或保持客戶關系以及業務的承接與保持上，會計師事務所應當設立或執行嚴格的決策政策，確保會計師事務所能夠提供高質量的專業服務、在業務承接環節即對審計風險加以關注和防控。會計師事務所應當明確這些政策和流程的目的是為自身在接受或保持客戶關系或執行具體業務前識別和評估潛在的審計風險。

其次，會計師事務所應當明確保持獨立性、客觀性和職業道德的重要性和必要性。從監管要求角度來看，這是遵守執業準則和監管要求的基礎。從風險防范的角度來看，這是合理設計并執行審計程序、有效降低審計風險的保障。會計師事務所制定的獨立性政策及程序應當涵蓋了中注協所發布的《中國注冊會計師職業道德守則》的相關要求，并以此為基礎制定自身的質量及風險管理手冊。

最后，會計師事務所應當指定具有相應勝任能力和職業素質的高級合伙人，由其在合伙人會議的監督下，全面負責指導和實施有關職業道德和獨立性的政策及程序，包括向分所傳達和實施總所的相關政策及程序，并確保政策及程序在各分所的有效建立和實施。

保持獨立性、客觀性和職業道德與政策的程序應當包括但不限于以下方面：個人經濟利益，雇傭關系，事務所經濟利益，商業關系、供應商，培訓和確認，非審計服務，避免、解決利益沖突，個人利益沖突，違反獨立性政策，合伙人輪換，對賄賂和腐敗零容忍。同時，會計師事務所還應當通過年度獨立性確認和合規檢查，以及設立相應的監控程序對獨立性政策及程序的合規情況進行監控。

（五）重視審計質量體系的建設和完善

1. 制度層面——以質量作為事務所業務開展情況最重要和最關鍵的衡量標準

審計質量是審計工作有效性的核心判斷依據，重視審計質量、建設質量控制體系，對于有效防范審計風險起著中流砥柱的作用。

以A會計師事務所為例。事務所秉承質量至上的原則，力求在復雜多變的社會經濟環境中探索穩中求升的途徑，承擔起為創造良好執業環境發揮積極作用的責任?；谶@一使命與愿景，A會計師事務所始終堅持以審計質量為組織事業發展的指引和生命線，為其所服務的客戶提供高質量的專業審計服務。并通過持續完善質量管理體系、優化質控制度，切實落實風險導向、實現審計工作質量的提升和對審計風險的有效防控。A會計師事務所在過去幾年通過不懈努力，穩步推出了一系列積極有效的制度，日益改善質量管理：

（1）在總所與分所之間運行統一的業務管理體系和質量管理體系，實現財務、業務、質量管理、信息傳遞等多方面的一體化管理機制；

（2）深化建立事務所審計工作質量管理體系，基于風險管理“風險識別——風險應對——管理提升”的理念，設計質量管理閉環，實現管理工作有跡可查、有章可循；

（3）形成對上述制度的評價、監督制度，建立有效的反饋與考核機制。

2. 業務層面——以準則為依據采取必要的質量提升措施

制度保障是會計師事務所有效提升所開展的審計工作質量、提升審計風險管理防范水平的基石。在此基礎上，會計師事務所還應當重視業務層面的管理和控制，以審計準則、職業道德為依據，采取必要的質量提升措施以確保制度的落地與執行。

仍以A會計師事務所為例。A會計師事務所投入大量資源組建了質量管理體系核心團隊來實施國際審計與鑒證準則委員會及中注協發布的事務所質量管理新準則及指南的相關要求。同時，A會計師事務所也定期開展與質量管理準則相關的培訓和宣貫，讓所有專業人員了解、熟悉質量管理準則的新要求，促進要求的貫徹、實施。具體而言，A會計師事務所在業務層面通過以下措施持續提升審計質量和審計風險防范水平：

（1）建立質量至上的高層基調，通過管理層自身的言行發揮榜樣示范作用， 員工“見賢思齊”，積極推動價值觀形成，真正理解“資本市場守門人” 這一社會責任和使命的含義；

（2）建立并不斷壯大專業業務部門及提升團隊能力，以專業化團隊來管理項目的會計、審計和風險等內容。

（3）積極推動自身的數字化轉型進程，借助大數據、云存儲等現代化信息捰實現審計質量以及審計風險管理水平的雙重提升。

通過將制度性控制措施與業務層控制措施相結合，為A會計師事務所提升審計工作質量提供了強大的助力，也大幅提升了A會計師事務所的審計風險識別、評估、應對能力。

（六）加強人力資源建設

會計師事務所想要實現高質量、低風險審計的總體戰略目標，就應當確保自身的審計工作人員具備適當的技能和經驗，并對工作充滿熱情和使命感。因此，會計師事務所應當加強自身人力資源管理體系的建設，做好對審計工作人員的招聘、發展、薪酬、晉升、留存和委派工作，為戰略目標的達成提供底層保障。

以B會計師事務所為例。人資管理培訓方面，B會計師事務所為所有專業服務人員提供其履行自身職責所需的能力培訓和技術支持，包括向內部專家、外部專家和執業技術部進行咨詢等。僅在2021年一年內，B會計師事務所在人才培養上便投入了超過3千萬元。除審計相關的專業課程外，B會計師事務所還通過其自身創設的領導力發展培訓之旅和其他學習機會 支持員工的全面領導力發展。人資管理理念方面，B會計師事務所支持在所內廣泛普及內部輔導文化并培養“質量為上”的工作文化，鼓勵員工充分發揮自身潛力，使項目組成員每個人都有責任打造和增強團隊能力，輔導其他成員 并分享經驗，保持和提升審計項目的質量。人力資源發展方面，B會計師事務所積極支持和參與了財政部的國際化高端會計人才培養選拔，所內有約70人作為財政部及其地方派出機構、中注協及其地方注協多個方向的會計領軍（后備）人才、注冊會計師行業領軍（后備）人才或優秀人才持續為審計行業發展貢獻力量。 人力資源流動方面，B會計師事務所實行員工“全球流動”計劃，支持人才流動，并將其作為網絡所之間相互合作、分享的重要平臺。

通過在人力資源管理領域的一系列有效運作，B會計師事務所的審計工作人員團隊保持了長期、穩定地更新與提升，并在這一過程中在全所范圍內實現了對風險防控、質量控制意識的普及與宣導，為事務所在未來審計工作中有效應對并防范審計風險提供了強大的人力資源保障。

三、結語

綜上所述，審計風險作為一項客觀存在的現象，對于會計師事務所審計工作的有效性和合規性產生著至關重要的影響。因此，會計師事務所應當以自身實際情況和監管政策的要求為基礎，結合同行業先進組織的經驗，通過強化內部治理結構建議；樹立重視風險的企業文化、價值觀和職業操守準則；重視審計質量體系的建設和完善等方式對相關審計風險進行有效的防范和應對。在這一過程中，事務所應當以準則要求為依據，保持自身在審計工作中的獨立性、客觀性和職業道德，并與包括監管機構在內的各利益相關方保持充分及時的溝通，以期通過內部、外部兩方面的協同助力，進一步強化風險防控意識與能力，確保事務所的誠信經營、合規經營，積極發揮自身所應當承擔的社會責任。

參考文獻：

[1]喬久華.筑牢控制審計風險“防火墻”——學習《加大審計重點領域關注力度控制審計風險進一步有效識別財務舞弊通知》感悟[J].中國注冊會計師，2023（01）：69-70.

[2]“走近地方注協、走近會計師事務所、走近注冊會計師、走近從業人員”學習貫徹“國辦發30號文件”專題系列采訪（三）[J].中國注冊會計師，2022（03）：7-10.

[3]王翊彤.現代風險導向審計在會計師事務所的應用對策分析——以廣東正中珠江會計師事務所對康美藥業審計案為例[J].產業創新研究，2022（05）：112-114.

[4]廣東省財政廳2021-2022年度會計科研課題組，劉雪玲，林燕玲，陳洪春，劉繼承.中小會計師事務所客戶關系管理現狀分析與提升路徑研究[J].中國注冊會計師，2022（11）：27-31.

[5]“走近地方注協、走近會計師事務所、走近注冊會計師、走近從業人員”學習貫徹“國辦發30號文件”專題系列采訪（一）[J].中國注冊會計師，2022（01）：9-14.

[6]“走近地方注協、走近會計師事務所、走近注冊會計師、走近從業人員”學習貫徹“國辦發30號文件”專題系列采訪（二）[J].中國注冊會計師，2022（02）：7-13.

【作者單位：廣東中天粵會計師事務所（特殊普通合伙）】