碳會計現狀探究

劉璐　呂東澤

[提要] 低碳經濟催化了碳會計的產生。通過本文對碳會計的含義、背景、目標和相關理論基礎探討，分析碳會計現狀。

關鍵詞：碳會計；外部理論；產權理論

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

收錄日期：2017年3月3日

一、碳會計的概念

狹義的碳會計概念是指以有關法律、法規為依托，對碳會計主體的經濟生產過程中碳排放權、碳固、碳稅、碳信息披露等相關活動進行科學的、量化的計量和反映，從而客觀評價企業生產活動中所應履行的低碳社會責任的活動。碳會計是一種綜合核算體系，如碳排放核算、碳交易核算、碳成本核算等都是其需要重點討論的內容。

廣義的碳會計概念的內涵更為廣闊，在目前已有研究的基礎上，可能還包括許多衍生概念，如碳交易、碳信用、碳關稅、碳金融、碳匯等。

二、碳會計研究背景

近年來，全球變暖一直是各國關注的焦點。政府間氣候變化問題小組根據氣候模型預測，從1990年到2100年，全球氣溫將上升大約1.4～5.8攝氏度，估計海平面高度在1990～2100年期間上升9～88cm。目前，世界范圍普遍認為氣候變暖的基本原因在于溫室氣體的過度排放導致溫室效應加劇，其中最主要的是二氧化碳。工業革命以來，過度碳排放所引起的諸多問題已經越來越受人們的關注。面對全球氣候變化的研究形勢，世界各國及國際機構已經著手采取措施應對，實行低碳經濟。

在低碳經濟循序發展的背景下，碳會計應運而生。2008年，瓊斯教授最早提出碳會計。它標志著碳會計作為一個重要且特殊的會計事項開始受到國際會計界的重視。碳會計正在發展成為會計領域的重要板塊之一，相關的國際氣候組織著力將碳排放納入國際規范的會計準則，不少歐洲公司已經開始在細化的范疇嘗試把碳資產列入資產負債表。這些草案或規范的出臺，有效地促進了碳排放交易的管理規范化，為碳會計準則規范的制定鋪墊了良好的基礎。

三、碳會計的理論基礎

（一）外部性理論。在個體層面，外部性是指一個人的行為，或兩個人的交易所帶來的成本或收益，對第二個或第三個人的成本或收益會產生直接影響。也可以說是，一個人并沒有承擔或獲得其行為所引起的所有成本或收益。在社會層面，外部性是這樣的一種情況，即因為沒能恰當地在組織或個人之間分配成本和收益，以致人們寧愿放棄其本來應獲得的利益。

二氧化碳排放空間屬于公共物品范疇，外部性是明顯的。因為之前二氧化碳沒有進入市場而具有外部效應，既經紀人的行為對環境的效應，并沒有通過交易方式或者說成本效益反映出來，其效果表現在市場作用之外。規范二氧化碳的排放權，這是碳排放交易的主要內容，追根究底，要使二氧化碳的商品化被承認，即二氧化碳排放的資產化、市場化、數量化，途徑要明確，使之成為非公共物品，成為一種生產經營過程中必須付出一定代價方能得到的資源，具有在使用過程中的可分離性和專有性。碳排放權交易機制的形成依據即源于外部性理論，解決排污問題的最佳做法是將政府干預和市場機制有效結合起來。

（二）產權理論。產權理論的奠基者和主要代表是1991年諾貝爾經濟學獎得主科斯，其正面論述了產權的經濟作用，指出清晰的產權能很好地克服外在性，解決外部不經濟，降低社會成本，從而在制度上保證資源配置的有效性?？扑拐J為：在產權界定明確且可以自由交易的前提下，如果交易成本為零，無論初始產權如何界定，都可以通過市場交易和資源協商達到資源的最優配置；如果交易成本不為零，可以通過合法權利的初始界定和經濟組織的優化選擇來提高資源配置的效率，實現外部效應的內部化，而無須拋棄市場機制。近年來氣溫日益嚴峻的上升，究其原因，不外乎碳排放權產權界限的不明晰，使用的專有性和可分離性不具備，組織、個人都可以向環境排放污染物，環境嚴重污染。

產權理論是一種非政府干預主義方案，通過引入市場機制來解決外部性問題，一般可通過排污權交易這一環境經濟管理政策來實現，賣方可將因減少排污而節余的排污指標，承擔其造成的外部不經濟性，以實現企業的私人成本接近其社會成本，從而實現環境資源的優化配置。

（三）可持續發展理論

1、經濟可持續。要求從根本上改變傳統的生產和消費模式，要從“高投入，高消耗，高污染”向清潔生產和文明消費轉變，從而提高經濟活動的效益。

2、生態可持續。要求社會經濟發展要與自然承受能力相協調，發展要與保護和改善地球生態環境同步，以可持續方式合理運用自然資源和環境成本。

3、社會可持續。強調環境保護得以實現的目標機制是社會公平，世界各國的可持續發展階段可以不同，發展的具體目標也參差不齊，但發展的本質應是一致的，共同追求以人為本，自然-經濟-社會這一復合系統持續、穩定、健康運轉。

（四）企業社會責任理論。企業在創造利潤，對股東利益負責的同時，還要承擔對員工、對社會和對環境的社會責任，包括安全生產、產品及服務質量、環保及資源節約，促進就業及員工利益保護。近年來由于環境問題的重要性日益凸顯，于是低碳減排越來越受到企業的關注?？梢哉f，企業社會責任理論深化了企業對低碳的重視，對碳交易與碳會計的繼續發展助力匪淺。2010年11月12日上午，大眾汽車集團、中國工商銀行股份有限公司、百事投資有限公司、青島啤酒股份有限公司、歐萊雅中國有限公司、通用電氣、海爾集團、蒙牛乳業集團、聯想集團、搜狐公司等各行業領袖企業聯合發起“低碳企業責任行動”，以期更有效地推動中國低碳經濟實踐和發展。

（五）低碳經濟相關理論

1、環境“倒U曲線”環境?！暗筓曲線”是基于庫茲涅茨曲線發展而來。在工業化進程中，環境污染問題的出現不可避免。隨著經濟發展，環境污染程度會呈現“倒U”特征，在不同階段會有“上升-臨界點-下降”的變化過程?？梢赃@樣理解，在工業發展初期，物質消耗相對于經濟增長其幅度更大，但上升增長到一定程度情況會發生變化，在超過臨界點之后物質消耗與經濟增長幅度出現逆轉，呈現逐步下降趨勢。顯而易見，二氧化碳排放與經濟增長也會呈現這樣的特征，當二氧化碳排放增長率低于GDP增長時呈上升的趨勢，達到臨界點后開始下降。

2、生態足跡理論。里斯教授于20世紀90年代最早提出此理論。生態足跡，就是指能持續提供資源或容納消除廢物具有生物生產力的地域空間。根據生態足跡，可以衡量國家或地區的可持續發展狀態，揭示生態赤字或生態盈余，反映不同區域對全球生態環境現狀的貢獻，為未來社會生態經濟發展提供建議。借鑒“生態足跡”理論，可以引申出碳會計中的“碳足跡”概念，以衡量人類的能源意識和各種活動所產生的二氧化碳排放量，或者從另一個角度反映個人、企業或組織的“碳耗用量”。

四、碳會計的基本目標

提高經濟效益和社會環境效益。碳會計的基本目標是服務于低碳經濟的發展，實現企業經濟效益、社會效益、生態效益的一體化提高。也就是促進節能減排、促進社會的可持續發展并大力發展低碳經濟。

在生產活動中要主動自覺地保護生態環境，積極防治環境污染，不能以犧牲環境為代價來追求經濟利益的最大。同時，在生產活動中積極主動購置環保設備，研究或引進低碳技術，開發使用新能源，提高企業生產效率，走低碳發展的道路。

五、碳會計的具體目標

充分披露企業碳會計信息，滿足需求者決策的需要。碳會計的具體目標就是向信息需求者提供對其決策有用的碳會計相關信息，為其經營及投資決策提供方向和指導，比如：披露企業碳資產和碳負債流入流出的情況；企業低碳資源的使用與分布情況；了解碳投資總額、投資管理與盈利情況；了解低碳資源所能產生的經濟效益；了解低碳支出總額和具體的使用情況；了解企業社會環境責任的履行情況等。信息使用者指的是股東、債權人、投資者、政府、社會公眾等。

六、碳會計核算實施現狀及存在的問題

（一）美國FASB-現狀。在美國公認會計準則（GAAP）中沒有任何有關碳排放權交易的會計準則或解釋。美國聯邦能源管制委員會的《會計統一系統》是目前美國明確處理碳排放權交易的唯一指南。雖然該指南的初衷是用于核算二氧化碳排放交易體系產生的交易，但事實上，對于美國排放的所有溫室氣體同樣適用。美國聯邦能源管制委員會FERC認為只有購買的碳排放權會對資產負債表產生影響，因此只需對購買的碳排放權按購買成本確認為一項資產，即只對有償取得的碳排放權按照購置時支付的現金、現金等價物或者所付出的對價的公允價值進行會計計量，而對從政府或者其他組織無償獲得的以及通過減排所獲得的碳排放權進行減值確認。

企業排放溫室氣體時，按照存貨的加權平均成本確認為企業的一項費用。出售碳排放權時，按照執行價確認為企業的一項收入，期末在資產負債表中反映的碳排放資產和碳排放負債的賬面價值為零。

（二）存在的問題

1、扭曲企業的資產總額。企業擁有的大部分碳排放權時從政府或者其他組織無償獲得的，該部分碳排放權在期末資產負債表中以零值列報，而事實上，該碳排放權能為企業帶來經濟利益，符合資產的定義和確認條件，并且是有市場價值的，將無償取得碳排放權做零值確認會扭曲企業資產的總額。

2、不符合收入費用配比原則。出售碳排放權時（包括無償取得和有償購買的以及通過減排創造的）按照出售價確認為收入，其中有償取得的碳排放權可以根據購買時支付的對價相應地確認為一項成本，無償取得的碳排放權出售時以出售價確認為收入，但是成本卻為零，違反了收入費用的配比原則。

3、企業存在操縱利潤的機會。雖然按零值對無償無得的碳排放權進行初始計量不產生資產、權益和損益，但會造成同一項資產存在不同的計價基礎，且企業在盈利狀況不好時可能選擇出售免費權。

七、總結

在核算方法方面不論采取總額法還是凈額法對碳會計相關事項進行核算和計算，都存在弊端：凈額法不合理的部分在于只是將購買來的碳排放權作為資產進行確認，沒有確認無償取得的部分，而且在碳排放時按照市場價格確認碳排放費用?？傤~法不合理的地方在于，雖然這種方法可以使得所有的碳排放權采用統一的會計處理方法，但是計量方法和報告方式存在不匹配的情形，資產以歷史成本計量，而相應的負債卻以公允價值計量，碳排放權的重估計收益被直接確認為所有者權益，而與負債相關的費用變動卻被確認為利得或損失。但是，在目前的會計概念框架下，總額法還是優于凈額法。

主要參考文獻：

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