會計目標定位的新思考

唐敏

摘要：會計目標是會計理論的重要概念，是目標導向的會計概念框架的最高層次，是連接會計理論與實務的橋梁。在現代市場經濟條件下，企業是由各方利益相關者共同作用形成的聯合體。目前關于會計目標的兩大主流觀點受托責任觀和決策有用觀均側重于向股東提供會計信息，忽視了其他利益相關者的信息需求，存在一定的局限性。文章基于利益相關者理論，通過分析企業不同利益相關者的不同需求，對會計目標的定位提出新的思考。

關鍵詞：會計目標；利益相關者；受托責任觀；決策有用觀

一、會計目標的涵義

在一定的環境和條件下，人們總是希望通過會計實踐活動達到某種目的或結果，即實現會計目標。會計目標是人們在對會計本質認識的基礎上，以主觀要求的形式提出的、客觀存在的范疇，具有主觀見之于客觀的特征。2006年我國新會計準則將會計目標表述為“向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等相關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策”。也就是說，會計目標是為會計信息使用者提供決策有用的信息，其中包括三個重要問題：誰是信息使用者，對信息的主要用途有什么以及應該提供什么信息。

二、兩大主流觀點

“會計目標”一詞最早出現在1921年美國的一本著作中，從此會計理論界開始了對會計目標的研究。直到20世紀70～80年代，美國會計界形成了最具代表性的兩大觀點：受托責任觀和決策有用觀。

（一）受托責任觀

受托責任的存在源于資源所有權與經營權的分離，受托責任觀的基本內涵如下：第一、受托責任觀的基石是委托代理關系的存在；第二、受托方承擔如實向委托方報告和說明履行受托責任的過程及結果的義務；第三、隨著公司治理內涵的豐富和外延的擴大，受托者還應及時向企業利益相關者報告企業執行社會責任的相關信息。受托責任觀下的會計目標簡言之就是向資源提供者報告資源的受托管理情況，更大程度地強調會計信息的可靠性。

（二）決策有用觀

決策有用觀是資本市場發展到一定階段形成的。FASB在《財務會計概念公告》第1號中揭示了其基本內涵：第一、財務會計的目標與財務報告的目標具有趨同性；第二、財務報告應當提供有利于投資者投資、信貸決策的有用信息；第三、財務報告具有通用性。決策有用觀下的會計目標簡言之就是向會計信息使用者提供決策有用的信息，更加注重會計信息的相關性。

（三）局限性

受托責任基于委托代理關系產生，強調的僅僅是作為委托人的出資者與作為代理人的管理者之間的權利義務關系，但是這種關系還可能存在于企業與眾多利益相關者之間。其次，受托責任觀強調會計目標反映受托責任的履行情況，僅僅關注對股東的責任，而忽視了對其他利益相關者的責任。因此，會計信息不僅應該提供給股東，還應提供給企業其他利益相關者。

決策有用觀是基于市場有效性提出，事實上任何資本市場都不可能實現完全有效。其次、“決策有用”這一概念模糊，導致相關會計信息對于使用者來說可能無用甚至失去價值，可操作性低。第三、該觀點注重為股東和債權人提供信息，忽視了其他利益相關者對會計信息的需求。

綜上所述，兩種觀點存在一定局限性，均側重于向股東提供會計信息，忽視了其他利益相關者的利益訴求，導致會計目標無法完整體現，作用十分有限，因此需要對會計目標進行重新定位。

三、會計目標與利益相關者的關系

1984年，Freeman在《戰略管理：利益相關者方法》著作中對利益相關者定義為“能夠影響一個組織目標的實現，或者受到一個組織實現其目標過程影響的所有個體和群體”。Freeman從三個角度對利益相關者進行了分類：一是所有權利益相關者，如持有公司股票的股東；二是經濟依賴性利益相關者，如債權人、員工、顧客、供應商等；三是社會利益相關者，如政府、公眾、媒體等。

基于此理論，可以說企業本質上是由各方利益相關者共同作用形成的契約聯合體，每個利益相關者都有自己的利益訴求。只有利益相關者參與企業治理與所有權分配，企業才能實現可持續發展。利益相關者是會計信息的主要需求者，其要求是會計存在和發展的根本動力。因此，會計目標應定位于為所有利益相關者提供所需信息，考慮各個利益相關者對會計目標的影響。

四、利益相關者理論下會計目標的定位

隨著我國市場經濟的發展，企業的利益相關者呈現多元化，大體可分為：投資者、債權人、企業員工、政府職能部門以及社會公眾等。不同的利益相關者在企業中的經濟利益各不相同，對會計信息的需求也存在差異。

（一）信息需求分析

1. 投資者

隨著我國資本市場的快速發展，投資者類型眾多、隊伍壯大，投資者對會計信息的數量和質量要求日趨增加。投資者可分為職業投資者和一般投資者。職業投資者的目的是賺取投資收益，更關心風險和報酬大小。評價投資可行性、選擇最優方案、做出投資決策都需要借助會計信息來實現。他們獲取信息的唯一途徑是公開發布的財務報告，要求披露一切決策有用的會計信息。而一般投資者即國家以外的企業內部的管理型投資人，他們直接參與企業的經營管理。與職業投資者只關心股票升值情況不同，一般投資者更關心企業經營活動有關的信息，因此更注重真實、準確、完整的會計信息。

2. 債權人

債權人通常包括銀行、其他金融機構以及供應商，他們最關心企業的償債能力，即貸款本金及利息、所欠貨款能否如期償還。他們需要及時了解企業的資產狀況、經營成果和償債能力，以便做出是否貸款、調整政策以及按時收款等重大決策。因此，債權人對會計信息的需求是真實、準確和完整。

3. 企業員工

企業員工作為企業的人力資源，也從企業獲取報酬，必然關心企業的財務狀況和經營成果。另外，我國《企業財務會計報告條例》第35條規定：“國有企業、國有控股或者占主導地位的企業，應當至少向本企業的職工代表大會公布財務會計報告，并重點說明有關重要事項”。因此，企業員工對收入分配、福利待遇等關乎自身利益的信息需求較大。

4. 政府職能部門

社會主義市場經濟體制下，國有經濟占主導地位。政府職能部門作為國有企業的投資者與其他投資者一樣，其需求是決策有用的信息，即企業的財務狀況、經營成果和現金流量等。但是政府職能部門作為經濟管理部門，其重點在宏觀調控、稅收征管方面，對于信息的需求是關于資源配置、產業結構、政策法規等重大決策信息，以實現調節國民經濟、維護社會穩定、保障公眾利益等職能。因此，政府職能部門同樣注重會計信息的真實性、準確性和完整性。

5. 社會公眾

社會公眾也是企業的利益相關者，他們同樣關心企業的生產經營活動，例如產品質量和服務、環境監督評價等。企業只有在創造利潤的同時，履行社會責任，實現社會價值，才能在較長時間可持續發展。因此，社會公眾對于企業經營效益、發展前景、社會責任等方面的信息需求較大。

（二）我國會計目標的定位

通過對不同利益相關者的會計信息需求分析，可以看出絕大多數信息使用者都需要真實、準確、完整的會計信息，同時又有對決策有用性的需求。而不同利益相關者對會計信息的需求不同，為解決利益沖突問題，需要依靠由各利益相關者和公司組成的系統的自身功能實現，平衡各個利益相關者之間的權益，促進公平和效率的統一。

因此，會計目標應當定位于受托責任觀和決策有用觀兩種觀點的融合，滿足利益相關者的利益最大化，向利益相關者提供真實可靠、決策相關的會計信息。同時，會計目標不可能滿足全部信息使用者的需求，只能滿足大部分利益主體的需要。只有明確核心目標，并建立起其他目標與核心目標的相關性，會計目標才可實現。

參考文獻：

[1]《會計目標》課題組.對我國會計目標定位的思考[J].會計研究，2005（08）.

[2]馬建威，謝萍，徐德健.論中國會計目標的定位[J].北京工商大學學報（社會科學版），2006（06）.

[3]席龍勝.會計目標重構：基于企業利益相關者契約理論[J].財會通訊，2013（04）.

[4]Freeman，R.Edward.Strategic Management：A Stakeholder Approach[M].Pitman Publishing Inc，1984.

[5]王晨明.論中國會計目標定位[J].中央財經大學學報，2004（08）.

[6]張文華.利益相關者視角下我國財務報告目標的定位[J].會計之友，2012（12）.

[7]陳瑋.論利益相關者利益最大化財務目標[J].會計研究，2006（04）.

（作者單位：西南科技大學經濟管理學院）