基于雙碳目標的會計與財務問題探討

廣東省能源集團貴州有限公司 孔志軍

隨著人類進入工業時代，環境遭到前所未有的破壞，近年來，各方面的證據顯示環境問題越發嚴峻，因此，低碳發展經濟成為絕大多數國家的共識?；谖覈鴩?，制定了2030年前碳達峰，2060年前碳中和的“雙碳目標”。我國目前是世界上最大的工業國家，具備所有工業分類，包括39 個工業大類、525 個小類，其碳排放也極大，故實現雙碳目標的過程也注定十分艱難[1]。從企業角度來看雙碳目標的實現需要企業提升單位碳排放的產值，企業基于成本效益準則需要對會計與財務進行業務調整，充分發揮會計與財務控制節能減排成本，保持企業經濟利益的作用。而要發揮會計與財務的作用，需要對現有的工作流程、工作模式進行改革，以引領企業的綠色可持續發展。

一、雙碳目標制定的大背景

（一）雙碳目標制定背景概述

傳統制造業是碳排放的大戶，如金屬冶煉、石油化工、火力發電等，而這些行業在我國產業結構中占比較高。相較發達國家，我國碳排放低的服務業在產業結構中的占比較低，制造業占比過高，這使得雙碳目標的實現困難極大。我國以化石能源為主，其中石油、煤炭的消費占比較高，而其他國家則以碳排放少的天然氣、核能等作為主要能源。

此外，在單位GDP（國內生產總值）能耗方面，也遠高于西方發達國家?；谝陨显?，目前我國碳排放在全球碳排放中的占比較高，2020年的有關統計顯示，我國碳排放占全球總排放的30.7%，是排放量最大的經濟主體[2]。無論是總量還是單位能耗的排放，我國均不占優勢，因此要想達到雙碳目標面臨的困難極大。

（二）雙碳目標制定后對會計與財務的影響

雙碳目標背景下，對企業的生產管理產生重大影響。企業需要精準核算碳排放，徹底明確企業“碳家底”。

受到雙碳目標的影響，“碳排放權” “碳排放量”成為企業的一種資產，企業需要通過碳排放量核算碳成本，也順理成章成為會計核算的新項目。在企業實現綠色發展的過程中，會計與財務可提供會計核算改革、碳成本核算、涉稅核算、投資決策等支持。

為了達到雙碳達標，企業需要將減排目標系統應用至公司的考核中，構建碳成本核算體系。會計與財務需要將碳排放量納入精準核算中，使碳成本與企業發展相匹配。并且在未來我國會逐步建立碳排放額度交易貿易平臺，企業可依據自身的實際購買或出售碳排放額度，因此，碳排放額度將成為企業的新型資產。其交易的過程也會對會計核算造成影響，使企業會計與財務的業務范圍得到擴充。

二、基于雙碳目標的會計與財務問題探討

距離實現雙碳目標雖然還有一定時間，但我國面臨的節能減排困難重重，故為了節能減排形成以總量控制為核心的減排體系。該減排體系由三類減排構成，分別是技術減排措施、管理減排措施、結構減排措施。三類減排措施構成我國當前節能減排體系，在實施過程中不僅需要解決技術相關的困難，還需要解決會計確認、會計報告等相關問題。

（一）技術減排下面臨的問題

技術減排措施，即以科學技術手段實現碳排放減少的措施。核心是通過先進技術單位能源的利用率增加，對現有能源使用技術進行改進和優化。此過程中企業需要引進先進技術或對現有設備進行改造，在解決技術問題的過程中還需要解決會計報告、財務籌資等一系列問題。

1.技術減排下會計確認問題

企業通過技術減排手段能直接減少碳排放量，故該方式是大多數企業選擇的減排方向。而要達到技術減排的效果，企業需要進行技術研發、引進等，而在研發和改進的過程中會產生不菲的費用，對企業的短期利潤產生直接影響。依據會計相關準則要求，企業自行研發的無形資產在研發階段的初期，需要費用化；在其滿足資本化條件后，才可資本化；對于不滿足資本化條件的，應費用化。由于增加研發支出，企業費用化支出必將增加，導致企業利潤下降。

研發支出作為費用化支出會降低利潤水平，但產生的節稅效應會增加當期現金流。如該企業研發的技術不僅能夠滿足自身企業節能減排的目的，還能適用于其他節能減排企業，可將研發階段費用化的支出全部資本化[3]。資本化后技術可作為企業的資產，提升企業資產，增加投資者對企業的預期，推動節能減排技術的市場化應用。

2.技術減排下會計報告問題

在雙碳目標驅動下，節能減排技術水平已成為企業發展潛力的重要參考指標。依據信號傳遞理論，當企業具備先進的節能減排技術則可通過形成完善的會計報告，以此取得股東、政府方面的支持。將節能減排取得的成果形成會計報告，在資產負債表中，固定資產和無形資產項目下降碳減排技術延伸的固定資產、無形資產單獨予以報告和說明，展示企業在節能減排中取得的成績。在利潤表中將節能減排技術所產生的支出單獨列示，節能減排獲得的政府補貼、低息貸款等單獨列示。制作此類型的會計報告，盡可能展示企業為雙碳目標的實現所做的努力、承擔的成本，將會為股東、政府等傳遞積極可持續發展的信號，使企業獲得股東、政府方面的支持。

3.技術減排下財務籌資問題

節能減排技術的研發或引進均需要增加企業費用化支出，因而符合籌得技術研發或引進所需要的資金是大部分節能減排企業需要關注的財務問題。如企業自身資金難以滿足技術研發或引進的需要，那么企業需要進行融資以籌備充足的資金。目前企業在節能減排技術引進或研發中可通過綠色信貸獲得部分資金，也可通過碳交易市場中的碳匯融資項目籌得充足資金。對于自身資金不足的企業，如何充分利用碳匯金融機構籌得資金是實現節能減排的前提。除此之外，政府也是企業籌資的重要渠道。為支持完成雙碳目標，降低企業負擔，通常政府為給予節能減排企業相應的支持[4]。支持方式多樣，可以是直接的資金支持、非貨幣資產，也可以是稅收優惠等。來自政府方面的支持，也能極大降低企業的籌資難度，減輕籌資壓力。

4.技術減排下財務投資問題

減排技術可由企業自研，也可通過引進的方式獲取。企業在進行減排技術投資時，選擇采用自研或引進時需要依據企業自身情況。從實際情況出發，如企業的自研能力強，則可選擇向自主研發投資，繼而獨自擁有技術和設備；如企業自研能力弱，則可在其他先進企業節能減排技術成熟后通過引進的方式更新現有技術和設備。無論是做出何種選擇，企業均需要依據自身技術儲備、資金情況而定。

（二）結構減排下面臨的問題

結構減排即通過能源結構、產業結構的調整達到碳排放減少的措施。我國的能源結構以化石能源為主，故在結構減排的過程中意味著產業結構的調整，而會計與財務問題也主要集中在此。

1.結構減排下的會計問題

由于目前我國尚未披露碳排放量、環境會計信息等信息，產業結構的調整具有較為顯著的滯后性。由于缺少相關信息的獲取，企業也無法對當前和今后的相關碳排放政策進行可靠預估，一定程度上增加了產業結構調整的難度。在2030年面臨碳達峰的目標，因此關于碳排放會計信息披露不足會極大影響目標的達成。有研究指出，高質量的碳排放環境會計信息披露能形成良好的社會效應，使企業對產業結構的調整有充分的預估。

除產業結構調整外，能源結構調整面臨的會計問題也較為突出。能源結構的調整意味著企業當前生產成本會發生極大的變化，清潔能源應用占比較為提升，但由于現行的會計準則缺乏針對清潔能源的會計報告披露要求，極大增加了記錄、報告清潔能源的交易成本。為了規范地對清潔能源相關會計處理、核算問題進行有效披露，相關部門需要制定有關清潔能源的會計處理規范和準則。清潔能源主要包括太陽能、風能、水能、核能等，涉及的會計確認、計量、記錄、報告均未有指導準則，這對會計處理問題造成困難。故規范清潔能源使用涉及的會計記錄、報告等準則，對企業實現能源結構的調整有重要指導意義。

2.結構減排下面臨的財務問題

在產業、能源結構調整的大背景下，企業財務投資的方向受到極大的驅動。企業需要在產業、能源結構調整中投資，以符合國家戰略發展的要求。

其中面臨的財務問題主要包括兩方面的問題，其一，如何進行產業結構、能源結構調整的投資；其二，如何解決產業及能源結構調整的資金籌措問題。

關于如何進行產業結構、能源結構調整的投資，從當前形式來看，企業應該及早壯士斷腕，逐步減少傳統高碳排放產業相關的投資，增加節能產業的投資；在能源結構上，需要逐步提高清潔能源的應用占比，結合自身區位優勢使用合適的清潔能源。

關于企業如何籌措用于產業結構、能源結構調整的資金，從產業結構方面來看，需要對高碳排放產業實施資產調整，減少其投資。而資金的來源可以通過資本市場的綠色信貸，盡可能獲取低息貸款。近年來，銀行的信貸政策總體是限制“兩高一?！碑a業，而向綠色產業傾斜，故在產業結構調整中可通過銀行信貸業務獲取部分資金[5]。其次，國家為實現雙碳目標，通過補貼、稅收等支持方式幫助企業進行產業結構的調整。部分地方對產業和能源轉型的企業在當前階段予以稅收減免，使企業在轉型過程中承擔的壓力減輕，有助于實現產業結構、能源結構的平穩過渡。

（三）管理減排下面臨的問題

管理減排措施，即通過管理工具、制度等實現碳排放量的減少。其中對會計與財務造成的影響是如何通過會計報告反映企業碳排放量信息，如何在財務上對企業的碳排放進行管理。

1.管理減排措施下的會計問題

碳排放限制是管理減排的主要措施，而實施碳排放交易是實現控制碳排放量總量的重要方式。但目前關于碳排放的交易準則、制度尚待完善，因而在管理減排下會計問題主要集中在如何對碳排放交易進行記錄和報告。國家為支持碳排放交易的完善，2019年，財政部印發了《碳排放權交易有關會計處理暫行規定》，該規定對碳排放權交易的會計問題給予一定指導，在規定中碳排放權需要按照成本確認碳排放權資產，因國家政策無償取得的碳排放權不能做賬務處理。這代表著碳排放權在政府劃撥時不需要列報，而在交易所購買取得的碳排放權需要列報，意味著會計信息在碳排放權中出現不一致性。

通常情況下，企業從外部捐贈獲得的非貨幣性資產需要查驗捐贈方相關憑據，若能夠獲得，按照憑據上的價格入賬；如憑據上的價格與公允價值存在極大差異，或無法提供購買憑據，則應該以公允價值記賬。碳排放權是企業通過政府支持的形式獲得非貨幣資產，在記錄時需要以公允價值入賬，但碳排放權在不同地區公允價值差異較大，這就導致記錄出現嚴重分歧。在《碳排放權交易有關會計處理暫行規定》中，承認碳排放權屬于“非流動資產”，那么會計報表也理應符合相關準則的要求，否則同樣是無償獲取的非貨幣資產卻出現不同的會計處方方式會使得報表混亂。在未來有更多的企業參與碳排放交易，那么關于碳排放權如何計量成為管理減排措施下最為突出的會計問題。

2.管理減排措施下的財務問題

當前管理減排措施下的主要財務問題是如何利用政府和市場定價機制實施管理控制。管理減排措施中財務問題可從宏觀、微觀的不同角度進行分析。宏觀管理減排措施下財務問題是如何從價格、數量上進行碳排放量的管理，常規的管理調控方式包括政府控制和市場調節，而宏觀管理減排將兩種機制結合，形成互補關系。

除此之外，政府還可對低碳排放企業進行稅收上的減免和財政上的補貼，以完善碳稅減排機制。作為企業主體，一方面，應該著重在碳減排項目和減排技術等加大投資，以應對宏觀管理減排措施，爭取獲得低碳排放的財政補貼；另一方面，爭取能夠在碳排放交易市場中出售碳排放額，以回收碳減排投入的資金。

微觀管理減排措施下的財務問題，則主要是企業如何通過精準的管理有效實現減排與財務結合的問題。企業在制定發展戰略時需要依據雙碳目標年限，從時間維度分階段逐漸向減排靠近。制定年度、季度碳排放目標，使企業碳排放總量處于可控制的狀態。此過程中企業業績需要與碳排放相掛鉤，引導企業追求利潤的同時滿足碳排放計劃。

三、展望與目標

雙碳目標是我國產業結構與能源結構調整優化的指導目標，其完成極為困難，需要在短期經濟效益與長期利益中做出取舍。本文從會計與財務的角度對企業實現節能減排面臨的問題展開分析，探討企業實現綠色發展和轉型需要解決的困難。當前碳排放現狀使得要實現雙碳目標十分困難，因而需要將技術減排、結構減排、管理減排的作用充分發揮，而三種減排措施目標的達成離不開會計與財務對企業行為的激勵與約束。

政府需要及時跟進會計準則的制度，滿足碳減排過程中的計量和確認需求。從執行角度來看，企業需要選擇使企業價值最大化的會計政策；在財務決策方面，企業需要逐步減少高碳排放產業，布局能源消耗少或綠色產業，充分利用國家信貸差異政策，降低融資成本；在管理方面，需要量化碳達峰和碳中和目標，將碳減排與企業績效評價掛鉤，以更高效、合理地實行管理減排。

綜上所述，會計與財務的變革是實現雙碳目標的基本前提，如何高效利用會計確認、計量、報告手段和財務決策、管理控制方法激勵企業的發展成為必須解決的難題。

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