“雙碳”目標下我國碳稅制度設計的法治機理

曹曉路

（西安交通大學 法學院，陜西 西安 710049）

黨的二十大報告中明確提出“中國式現代化是人與自然和諧共生的現代化，未來五年要廣泛形成綠色生產生活方式，碳排放達峰后穩中有降，生態環境根本好轉，美麗中國目標基本實現”。再次強調了我國的“雙碳”目標，因此，在未來幾十年我國經濟結構將逐步朝著低碳化、綠色化方向轉型。我國要高質量實現“雙碳”發展目標，除了利用現有碳排放交易進行碳減排市場化引導以外，也需要提前謀劃和研究通過開征碳稅來引導企業、居民參與到碳減排的經濟社會活動中。

一、“雙碳”目標下碳稅制度設計的理論邏輯

“雙碳”目標下，應對氣候變化控制碳排放不僅可以促進我國經濟朝著低碳綠色經濟轉型，還可能催生出一系列戰略性新興產業，例如現在已經形成完整產業鏈的電動汽車產業、光伏發電產業。［1］面對日益活躍的國際氣候合作，為了提高在國際市場中的競爭力，更快地優化國內產業結構和能源利用模式，我國必須積極參與國際碳合作，包括碳金融、碳交易市場的合作。

（一）碳稅制度的理論緣起

經濟學家庇古在其成名作《福利經濟學》中最早論述了碳稅征收的理論基礎，他認為有為政府及時干預是解決市場失靈的有效手段。他在書中舉例說明，例如某個工廠存在污染并導致周邊的環境遭到破壞，但是工廠本身卻能因污染行為而獲得超額利益，那么由此就會形成環境治理中的邊際社會成本。即此時私人的邊際凈產值與社會邊際凈產值之間可能存在背離的現象，而此時政府應當主動去干預這種背離社會總體治理成本的行為，即賦予政府向污染的工廠征收排污稅的權力，通過這種國家稅收干預的方式來彌補在環境治理中私人成本與社會成本之間的差距，將污染的治理成本添加到產品中去，并由此產生一種促進環境治理目標實現的新稅種，后來這種能夠促進環境治理的特殊稅種被引入到碳排放控制中，由此形成了碳稅最早的學理雛形——“庇古稅”（Pigovian Taxes）。［2］

碳稅是指根據化石能源排放中的碳含量或者二氧化碳排放量征稅，以降低化石能源消耗及減少溫室氣體排放的稅收制度。與碳排放權制度的理論基礎——通過交易手段解決經濟行為外部性問題有本質不同，碳稅的理論基礎是以“收費—補貼”手段解決外部性問題。通過對負外部性的行為收費和對正外部性的行為補貼來彌補私人成本與社會成本、私人收益與社會收益之間的差異，借此解決外部性問題。具體到溫室氣體減排領域，企業消耗化石能源排放大量溫室氣體肇致氣候變化，但氣候變化的惡果卻由全社會共同承受而不反映在企業提供商品或勞務的價格之中，致使私人成本小于社會成本，企業放縱溫室氣體排放；反之，企業進行技術創新削減溫室氣體排放，積極應對氣候變化，但氣候變化減緩的益處由所有人共享而受益人卻不必為此付費，企業不能從削減溫室氣體排放中獲利，致使私人收益小于社會收益，企業缺乏減少溫室氣體排放的動力。［3］

（二）碳稅制度的理論發展

碳稅理論上屬于一種價格導向型的工具產品，其設計的目標是通過設定稅率的方式實現對市場主體價格預期的改變，從而引導經濟主體選擇更加低碳的行為。［4］在這一背景下，碳稅的存在可以幫助生產者通過綜合考量碳稅稅率、碳排放額度交易價格的基礎上作出下一步減排的科學決策。碳排放權交易設計的核心在于控制碳排放的總量，通過總量控制的方式實現碳排放權本身的稀缺性，將碳排放權本身作為一種稀缺的商品進行交易。［5］通過碳排放權交易制度的設計在特定區域內形成一個碳排放權的閉環交易市場，利用市場機制調配不同市場主體之間的交易配額，由市場來決定碳排放權的供求關系以及交易價格。并在碳排放權現貨交易市場的基礎上進一步衍生出了期貨交易，豐富了碳排放權交易的金融產品供給，也吸引了更多市場主體參與到節能減排的低碳經濟中來。此時的碳稅制度設計就不能完全延續過往“庇古稅”的課稅基礎理論體系，而是應當更多地與碳排放權交易制度形成制度上的互補，在碳排放權交易控制總量的基礎上，進一步通過碳稅制度來引導市場主體自覺去從事低碳技術、低碳產品的開發。

（三）碳稅制度的理論演變

在碳稅制度開始與碳排放交易權市場進行互動融合的基礎上，碳稅征收的理論開始了進一步的演進，并從碳稅制度設計的內生機理角度衍生出生產者、消費者以及社會風險防控三個維度。首先，對生產企業而言，對其碳排放行為進行征稅的本質就是國家進一步參與到企業碳排放行為衍生利益的分配，那么企業需要將這一部分的課稅成本納入到生產成本中。［6］此時企業就需要從生產成本的維度進行低碳甚至零碳化的成本改造，例如企業生產過去是使用煤炭、石油等高碳高污染類的能源產品，由于碳稅的開征，企業可能會轉向需求更為清潔低碳甚至零碳的能源產品。其次，對消費者而言，消費者在選擇購買那些被征收了碳稅的產品時，由于產品在生產環節被征收了碳稅導致產品流向消費市場后會不可避免地提高價格。那么此時消費者基于理性消費的角度可能會尋求那些沒有被征收碳稅的低碳類替代商品，此時碳稅制度的存在引導了消費端的低碳消費預期，從而實現了碳稅調節消費端低碳需求的作用。最后，碳稅制度的存在還可以起到調控社會風險的作用。碳排放權交易市場運行的核心就在于能夠通過控制碳排放總量的方式鼓勵減排技術先進的企業獲得更多的碳排放交易對價，從而引導區域內的企業在減排技術上實現正向激勵、正向競爭。［7］碳稅可以發揮風險防范的作用，通過碳稅的強制性、法定性特征排除碳減排進程中非理性、突發性因素的干擾。

二、我國碳稅制度設計的現實難點與困境

實現“雙碳”目標已經逐步成為我國經濟轉型的基本國策，而我國其實早在2005 年國家能源小組成立時就已經開始籌備對碳稅制度的相關研究。此后，財政部與國家發展和改革委員會在2010 年提出了中國版的碳稅稅制實施框架設計方案。［8］國務院在制定2013 年立法規劃時首次明確提出了制定碳稅的基本立法構想。隨后，我國相繼完成了以環境資源稅、消費稅、保護稅為核心的碳周邊稅體系的構建。但我國目前仍處于逐步推進中國式現代化的關鍵階段，社會生產力水平與“雙碳”目標的高標準還存在一定的現實差距，碳稅征收依然存在著現實困境。

（一）開征碳稅可能導致社會福利的下降

從法律制度設計角度看，碳稅制度設計的核心法益是環境利益（氣候變化控制利益）與勞動者利益，二者從廣義的角度歸類均屬于社會利益和社會福利的范疇。［9］當下，如果我國直接開征碳稅可能會導致短期內的社會福利下降。開征碳稅一個最為直接的效果是居民成為碳稅課稅的終極承擔者，因為生產者會將產品上附加的碳稅通過各種方式在消費終端轉嫁給消費者即社會居民，在某種意義上這會降低全社會居民的社會福利。例如我國目前依然是全球最大的煤炭消費國，煤炭在我國的能源消費尤其是火力發電中占據主導地位，居民日常的生產生活用電中大部分依然依靠煤炭的火力發電實現。如果此時開征碳稅，那么作為火力發電企業則面臨兩個選擇：一是轉向清潔能源發電，例如以光伏太陽能發電避開碳稅征收，那么光伏發電的巨額轉型成本必然要由全社會的居民及用電企業均攤，這實際推高了全社會的用電成本即降低了社會福利；二是火力發電企業將碳稅的征收成本直接轉嫁到電價上，那么此時全社會的用電成本升高，社會福利依然會下降。我國擁有14 億人口的龐大消費基數，碳稅的開征可能導致企業和居民日常支出的增加，累積后將是一個龐大的社會性支出，因而，現階段貿然推出碳稅可能導致社會福利的下降，不利于我國共同富裕目標的實現。

（二）開征碳稅妨礙了居民企業的社會發展權

現階段我國依然是發展中國家，《聯合國氣候變化框架公約》中確立了發達國家要率先實現減排義務，發展中國家承擔共同但有區別的減排義務，同時明確了發達國家必須向發展中國家提供減排的資金與技術。最為重要的是明確了發展中國家在應對氣候變化的國際合作中有發展經濟、消除貧困的優先發展需要，即通過國際法的形式確立了發展中國家在減排中的社會發展優先權。目前，我國居民收入在全球范圍仍然處于一個相對較低的水平，作為發展中國家，我國在積極參與全球氣候治理節能減排的同時，第一優先要務依然是保障我國全體居民企業的優先發展權。黨的十八大以來，通過近十年的艱苦努力，我國基本消除了絕對貧困，但是居民收入水平依然相對較低，在現階段征收碳稅可能會妨礙居民企業的社會發展權。歐美等發達國家現階段能夠開征碳稅的基礎就在于其在近一百多年的工業革命浪潮中已經率先實現了居民企業的社會發展權，因此征收碳稅并不妨礙其居民企業社會發展權的行使。［10］但是我國現階段還處在經濟發展的上升期，經濟的發展需要消耗大量化石能源類產品，且短期內無法找到清潔、低碳、低成本的替代品，直接開征碳稅可能導致居民企業因為額外經濟負擔喪失原本的社會發展權，也會使得我國經濟在全球的競爭力大幅度下降。

（三）開征碳稅會導致經濟的短期負面效應

我國實現“雙碳”目標有著清晰的路線圖，并非能夠在短期內一蹴而就。當前我國的經濟結構對能源行業的依存度處于較高的水平，現階段征收碳稅可能導致經濟短期負面效應。首先，目前我國經濟結構中第二產業依然占據相當大的比重，而第二產業高度依賴能源供應，碳稅的征收將對第二產業尤其是傳統化石能源產業形成巨大負擔，增加其生產經營成本，會沖擊我國的制造業。［11］在目前逆全球化思潮的影響下，歐美發達經濟體正在加速制造業回流，此時碳稅的征收可能導致我國的高端優質制造業外流，從而造成不可逆的破壞性影響。其次，現階段征收碳稅可能對我國區域經濟發展形成沖擊，尤其可能影響西部欠發達地區經濟的發展。在我國傳統能源分布中，陜西、內蒙古、山西等地是重要的化石能源產區，上述地區同屬西部地區，碳稅的開征將導致西部傳統能源產區的開采成本提高，從而影響西部地區的經濟發展，使得我國東西部地區的經濟差距進一步拉大，不符合西部大開發重大國家戰略的推進。最后，在現階段碳稅的開征還可能對我國的出口貿易形成巨大的壓力。在我國目前的出口貿易結構中，高碳類的產品占據了相當大的比重。例如，目前在我國出口產品中，紡織、機電、家電、手機、汽車整車等占據了主要部分，這些產品高度依賴能源基礎產品的供給，碳稅的征收可能會推高出口優勢產品的價格，降低我國優質產品在國際貿易中的比較價格優勢，導致我國出口產品的國際競爭力下降，從而阻礙經濟發展。因此，現階段開征碳稅仍然面臨一系列現實的困境與難點，如果貿然征收碳稅可能會在短期內打破我國經濟發展的節奏。

三、碳稅制度設計的國際經驗與借鑒

隨著20 世紀末世界各國對全球氣候變化從擔憂逐步走向共識，發達國家先后發起了多份全球氣候治理的公約性文件，例如《京都議定書》《巴黎協定》《聯合國氣候變化框架公約》等。根據世界銀行相關研究報告顯示，截止到2022 年，全球為應對氣候變化開始征收的碳稅種類已經達到39 個，目前已有相當數量的發達經濟體和部分發展中經濟體開始逐步征收碳稅。［12］歐洲范圍內芬蘭、波蘭、挪威、瑞典等最早于1990 開始征收碳稅，美國科羅拉多州、加拿大魁北克省，南美的墨西哥、智利、阿根廷，亞洲的日本、韓國，非洲的南非，大洋洲的澳大利亞等經濟體，在21 世紀初期都逐步開征碳稅（見表1）。

表1 碳稅開征國家和地區分布

（一）碳稅征收的立法模式

第一類碳稅征收立法的國家是北歐國家。挪威早在1991 年就開始征收碳稅，最初的碳稅征收以石油、天然氣等能源為主。隨著對碳排放標準規則的進一步細化，后續挪威在《溫室氣體排放交易法》中明確構建了碳稅與碳排放交易互補的規則體系。［13］其后同屬北歐的芬蘭、瑞典開始跟進制定碳稅相關的法律征收體系，因此，北歐的挪威、瑞典、芬蘭三個國家的碳稅立法體系目前在全球處于較為領先的地位，上述三個國家最早構建了一整套碳稅征收的法律制度體系。第二類碳稅征收立法的國家是以美國、加拿大為代表的地方政府單獨征收碳稅立法模式，例如美國科羅拉多州在2006 年通過立法征收碳稅，舊金山大灣區的九個縣在2008 年聯合立法征收碳稅，加拿大的魁北克省在2007 年通過立法征收碳稅，不列顛哥倫比亞省在2008 年立法開征碳稅，這一類國家的碳稅立法都是從地方單獨立法模式開始設計碳稅征收制度，這主要與前述國家各州擁有單獨稅收立法權的體制相關聯。［14］第三類是發展中國家在最近幾年開始通過立法征收碳稅，例如墨西哥在2014 年通過立法正式征收碳稅，同屬南美的智利、哥倫比亞、阿根廷、烏拉圭先后于2017 年前后逐步通過立法開征碳稅，2019 年南非也正式通過立法開始征收碳稅。從目前全球征收碳稅地區以及時間表來看，我們可以發現目前幾乎全球各大洲均有國家和地區開征碳稅，碳稅的征收具有廣泛的地域性特征，同時，近年來隨著各國應對全球氣候變化的共識逐步提高，大量發展中國家也逐步加入開征碳稅的行列。

（二）碳稅征收范圍的制度設計

在目前已經開征碳稅的國家中，碳稅征收范圍的制度設計存在一定的差異性。第一類征收范圍以挪威、波蘭、加拿大不列顛哥倫比亞省為代表，其通過立法明確碳稅的征收范圍是通過對化石燃料等高碳產品的消費端進行征收，這種征收范圍的制度設計從納稅公平性原則的角度而言，可以做到碳稅征收終端的全覆蓋，從形式上看較為公平，能夠引導消費者端的普通公眾自覺參與到碳減排中，促進節能減排，但是由于征稅主體過于分散，可能導致稅源較為分散，征收難度大，稅收征管的執行效果大打折扣。［15］第二類征收范圍以冰島、加拿大魁北克省為代表，其主要是通過立法在化石燃料的生產端直接開征碳稅，這種碳稅征收模式的優點是征收難度小、阻力小，能夠在短期內促進碳稅的征管一體，但缺點是可能會在短期內造成經濟的負面效應，推高傳統化石能源的消費價格，導致通貨膨脹，從而引發全社會對碳稅征收的抵觸情緒。第三類征收范圍以荷蘭為代表，其通過立法在碳產品的生產端與消費端同時征稅，這種征收模式雖然能在某種程度上提升全社會的碳減排力度，促進政府以碳稅收入來補貼低碳產業，但是其缺點則更為明顯，因為同時征稅的模式可能造成重復征稅的問題。

（三）碳稅稅率的確定

各國在碳稅制度設計中涉及碳稅稅率的基準雖然各不相同，但是卻有著大致相同的發展脈絡，例如在碳稅開征初期，各國都普遍設置了較低的稅率來引導生產端與消費端樹立節能減排意識，引導公眾開展綠色低碳的生活方式。隨著世界各國應對全球氣候變化的共識越來越高，各國開始通過立法的形式逐步提高各自的碳稅征收標準。根據世界銀行的統計數據，2020 ～2021 年短短兩年時間內雖然疊加新冠疫情導致全球能源價格曾經出現大幅度上漲，但是在目前已經開征碳稅的國家中，大部分國家都逐年提高了碳稅的稅率（見表2）。這也凸顯了各國在應對全球氣候變化、節能減排實現“雙碳”目標上的高度一致性。比較特殊的是美國各州之間原本對于是否征收碳稅存在著嚴重的分歧，但是美國國會在2022 年6 月還是表決通過了《清潔競爭法案》，該法案也明確了與碳稅征收相關的內容，由于美國沒有形成全國統一的碳市場與碳定價機制，因而碳稅的征收稅率基準為每個行業的年度平均碳排放量，政府會根據經濟統計核定每個行業的平均碳排放量，然后逐年降低基準線，降低率維持在每年3% ～5%，同時確立了初始碳稅計價為每噸55 美元，基本上與芬蘭的碳稅計價標準持平。因此，各國在確立本國碳稅稅率的時候，都是首先考量本國經濟發展與碳排放標準，初期都是確立一個相對較低的稅率基準，避免短期內過高的稅率造成對經濟的負面影響。其后，隨著本國經濟發展水平的提高以及公眾節能減排意識的逐步提高，再根據實際情況逐步提高碳稅稅率，這樣既能夠通過對碳稅稅率的調節促進碳減排，又可以盡可能減少碳稅的開征對企業和居民的負面影響。［16］

表2 各國碳稅稅率的征收標準

（四）碳稅優惠與減免的制度安排

目前在開征碳稅的國家中，大部分國家在設計碳稅征收制度時都會綜合考量全社會的整體稅負標準，并在碳稅制度設計中加入大量碳稅的優惠與減免條款，這樣做的目的是為了減少碳稅的征收給納稅人造成過重的稅收負擔，同時，在引導節能減排與激發市場內生減排動力上進行制度利益平衡。第一種是設置特定的稅收優惠制度對特定行業、企業減免稅、降低稅率或者設置碳排量的免征門檻等。例如，日本對本國鋼鐵、焦煤等行業生產用的煤炭免征碳稅，對農業漁業需要使用的柴油免征碳稅。［17］芬蘭雖然是歐洲碳稅征收標準較高的國家，但是也設置了一些減免措施。例如，芬蘭對農業生產中采用溫室栽培技術的免征碳稅，并且對部分高能耗的基礎供電供水企業的碳稅實行部分稅收返還。英國對家庭居民個人的取暖用油實行碳稅免征。第二種就是以鼓勵節能減排和技術創新為目的的碳稅減免制度。這種稅收減免的邏輯主要是通過引導企業和居民開發節能減排的新技術并運用新技術進行節能減排的，可以適當減免碳稅征收。例如，丹麥對其國內高耗能高碳排放的企業中自愿簽訂減排協議并最終實現減排目標的企業減征或者免征碳稅。日本對其國內傳統高耗能行業轉型新能源的企業，根據其簽訂的自愿減排協議降低碳稅稅率，或者通過稅收返還的形式予以獎勵。第三種是碳稅征收后采用財政返還來鼓勵企業進行碳減排，例如德國作為歐盟成員國中財政收入狀況最佳的國家，其對本國企業征收碳稅后，根據其后期碳減排力度的測算會采取財政返還的形式予以補貼，同時為鼓勵企業進行低碳技術創新，德國還在國家層面出資設置了綠色銀行與綠色基金為從事低碳技術研發的企業進行信貸和股權融資。無論是通過對碳稅稅率設置階梯式的優惠稅率、對特定行業和企業減免稅基還是直接減免稅、財政返還，都是在碳稅征收的過渡期內，通過稅收的調節作用來引導企業自主從事低碳技術研發以及碳減排工作。

四、我國碳稅制度設計的法治機理

作為世界上最大的發展中國家以及世界第二大經濟體，我國應當積極參與到全球氣候治理中，并引導全球各國遵守減排承諾，構建公平合理、共同但有區別的國際減排規則體系。在全球碳減排規則重塑中，我國應當更加積極主動作為、未雨綢繆，根據我國經濟發展實際以及節能減排技術生產力水平的提高，謀劃未來我國碳稅征收的法律制度體系，為應對全球氣候變化表明中國態度，為構建全球氣候治理規則貢獻中國方案。

（一）明確碳稅征收的法定原則

稅收法定原則是我國涉稅法律制度體系構建的核心，即擬征稅的種類、征收主體、納稅主體、征收對象、稅率、納稅環節、減免稅以及征收程序都必須嚴格法定。未來我國開征碳稅必須嚴格恪守稅收法定原則，通過構建單獨碳稅法律法規體系的方式明確碳稅的種類、征收主體、對象、稅率、稅收優惠以及納稅程序等。需要特別指出的是，目前我國已經開征的部分稅種中包含了碳稅的因素或成分，未來在設計碳稅制度時必須在納稅種類中予以剔除或者綜合立法，否則可能導致重復征稅的情形。［18］例如在目前的車船稅中已經根據汽車的排量大小設置了差別稅率，未來如果對燃油汽車消費征收碳稅，那么在計稅時就必須剔除前述已經根據排量課稅的部分，或者未來將車船稅并入到碳稅中成為其法定稅的一個品類。碳稅的征稅對象在理論上應為消耗化石能源所產生的溫室氣體，但在實踐中，化石能源包括原煤、原油、天然氣、煤油、汽油、柴油等多種形式，溫室氣體也有二氧化碳、甲烷、氧化亞氮等多種類型，從制度效率的角度考慮，難以對使用所有形式化石能源產生的所有類型的溫室氣體計征碳稅，而是選取主要化石能源消耗所產生的主要溫室氣體征稅。［19］

（二）創新碳稅征收的地方試驗

現階段在全國范圍內開征碳稅可能會存在現實的困境，短期內貿然在全國范圍內開征碳稅可能會對經濟發展產生負面影響，不妨利用目前我國賦予特定地區的特別立法權限，允許特定地區先行開展碳稅征收的試驗工作。首先，海南自由貿易港作為我國建設的第一個中國特色自由貿易港，根據《海南自由貿易港法》第10 條明確的海南自由貿易港特別立法權，以及《海南自由貿易港建設總體方案》明確提出海南自由貿易港作為國家生態文明試驗區的重大戰略定位，海南建設自由貿易港首先必須突出綠色低碳環保，而在海南省目前的產業結構中，第三產業占據了80%以上的主導地位，高耗能高碳產業較少，適合作為我國未來征收碳稅的首批試驗地區，同時可以利用海南自由貿易港特別立法權率先制定碳稅征收的相關制度體系。［20］其次，深圳作為中國特色社會主義的先行示范區，綠色低碳產業將是未來深圳的主導產業，深圳作為經濟特區擁有經濟特區立法權，同樣可以通過經濟特區立法的形式率先試點，在深圳市域范圍內設計碳稅的相關規則體系。［21］最后，2021 年全國人大常委會授權上海市人大常委會可以制定浦東新區法規，浦東新區法規擁有等同于經濟特區法規的特別立法權限，因此，未來也可以選擇在上海浦東新區率先構建碳稅相關的法律制度體系。［22］總之，海南、深圳、上海浦東等地根據全國人大常委會特別授權均擁有特別立法權限，可以率先在這些地方試驗構建碳稅征收的法律制度體系，待積累了豐富且成熟的征收經驗后再由國家層面對碳稅征收的法律制度進行統一立法。

（三）構建碳稅與碳市場交易的協調互動體系

我國在2021 年已經正式建立了全國統一的碳排放權交易市場，截至2021 年底，我國的碳排放配額累計成交量1.79 億噸，累計成交額76.61 億元。［23］因此，未來我國構建碳稅征收體系必須充分考量與碳市場交易的協調互動，在設定碳稅稅率時構建與我國目前碳交易市場的價格互補機制。理論上若以碳排放量為基準對企業征稅，碳排放量多則收費多，碳排放量少則收費少，實現私人成本與社會成本的平衡，那么在逐利本性的驅使下，企業將有足夠的經濟動因采取措施減少碳排放。所征之稅可用于補貼企業進行低碳技術創新、減少溫室氣體排放的活動，使減排的外部收益內部化，實現私人收益與社會收益相等，從而解決外部性的問題。［24］我國未來碳稅稅率的設定需要與碳配額交易價格形成聯動機制，根據碳配額交易市場價格在固定期限范圍內適時調整碳稅稅率。例如當某個時期內由于國際能源供應緊張導致傳統化石能源價格高漲，從而使得碳配額交易市場出現大幅度下跌時，由于碳配額交易價格下降，導致企業不愿投入成本進行低碳技術和產品的研發，轉而轉向傳統化石能源以降低企業成本。此時就需要調高碳稅稅率來解決這種碳排放交易市場的逆向選擇問題，適時引導企業和居民回歸到節能減排的經濟活動中。

（四）考量碳稅征收的綜合因素

從世界各國引入碳稅制度的經驗來看，碳稅的開征是一個循序漸進的過程。我國未來開征碳稅必須遵循分步驟分階段循序遞進的基本方針，綜合考量碳稅征收對社會經濟的影響因素，從而合理構建碳稅制度。在納稅主體方面，理論上應為所有因生產和消費主要化石能源而排放二氧化碳的單位和個人。但出于與其他溫室氣體減排制度相協調和便于實際操作等因素考慮，碳稅納稅主體的實然范圍可能小于理論上的應然范圍。在計征依據方面，由于碳稅的征稅對象是使用主要化石能源產生的二氧化碳，故理論上以二氧化碳的實際排放量為碳稅的計征依據最為合理。但要確定二氧化碳實際排放量，則須采用實測法在各排放源上安裝設備進行排放監測，考慮到碳稅納稅主體的廣泛多元，此舉顯然不具有經濟合理性與可操作性。因此，實踐中多采用估算排放量作為碳稅的計征依據，即根據化石能源的碳含量與二氧化碳排放量之間的固定比值關系，結合化石能源的消耗量進行估算以確定納稅主體的二氧化碳排放量。在稅率設定方面，碳稅的稅率設定應綜合考慮經濟的承受力與溫室氣體減排的要求，在此二者之間尋求平衡，并視具體情況有所差別。設定碳稅稅率不應僅著眼于碳稅本身給企業增加的稅負負擔，還應同資源稅、所得稅等其他稅種一起做全盤考慮。在企業經濟承受力范圍內尋求具有良好減排刺激效果的合理稅率，一種可能的方法是先確定一個較低的碳稅稅率，然后逐年提高，直至實現我國“雙碳”減排的目標。

（五）完善碳稅征收的配套制度規則

目前世界上已有部分國家開征了碳稅，從碳稅運行的成熟經驗看，碳稅制度的運行除了需要依賴碳稅征收的法律體系外，還必須完善碳稅征收的配套制度體系。首先，必須明確碳稅征收的稅收減免優惠細則。對于是否將居民個人為生活目的使用化石能源所產生的二氧化碳納入碳稅的征稅對象存在爭議，在碳稅開征初期，應當對個人繳納碳稅予以免征以減少制度實施成本。同時，對企業積極向綠色低碳進行轉型的技術升級、技術創新行為應當給予稅收返還或者獎勵，這樣既能促進企業之間低碳技術競爭的正向激勵，又能通過稅收手段引導企業進行碳減排。［25］其次，根據碳稅的征收實際提高稅收征管能力，尤其是征收機關未來在征收碳稅的過程中應注重運用區塊鏈、人工智能等新興技術手段，提高對碳排放量進行估算的科學征收標準，提高碳稅征管的準確性與有效性。最后，針對目前部分發達國家通過設定碳關稅的方式對我國出口產品加征高額關稅的貿易壁壘行為，我國需要在未來的碳稅配套制度中進行制度回應以消除對我國出口產品的碳關稅貿易壁壘。我國應主動參與到碳關稅規則的制定中，團結廣大發展中國家共同制定有利于產品出口的碳關稅貿易體系。

五、結 語

“雙碳”目標的實現需要依賴政府、企業、社會公眾等多方面主體共同參與，而在實現“雙碳”目標美好愿景的過程中，完備激勵和促進碳減排的法律制度體系將是實現碳中和的關鍵核心。未來隨著碳稅的開征，碳稅制度將與碳排放權交易市場之間形成互動協調機制，共同促進企業自覺自愿地進行低碳技術升級以實現碳減排。在碳稅開征的初期應對征收主體設定一個較為優惠的稅率，伴隨著我國經濟綠色化、低碳化、零碳化的轉型進程逐步提高稅率，并將碳稅征收的稅款作為專項財政資金用于扶持、獎勵、促進企業進行低碳技術、降碳技術、負碳技術的研發，實現碳稅征收與促進企業低碳技術升級的良性循環。