淺析工程項目開展持續審計的意義與措施

董月超

（河北金融學院金融與投資學院，河北 保定 071051）

隨著互聯網+、云計算、大數據、人工智能、區塊鏈等數字技術在工程審計中的運用，創新審計方法和策略，對工程項目審計實施持續審計，實現審計工作從靜態、事后向動態和全過程的轉化，具有深遠的現實意義。

一、開展持續審計的重要性

持續審計是將審計方法和技術嵌入到審計項目實施全過程中，實現審計功能由事后向事前、事中、事后全過程延伸，使得整個工程項目過程始終處于受控狀態，及時提供有效的動態控制與監督，提出合理化建議，促進所有經營管理活動真實合規，提高效益和效率。

持續審計從源頭發現問題、解決問題，具有“防疫”功能；持續審計在確認和評價的基礎上，提供建設性的咨詢服務，促使決策信息來源多元化和全面化，有利于決策科學化；持續審計與項目進展同步會提高決策的執行力；持續審計的針對性建議，有利于業務流程再造，提升業務流程的效率和效果，增加內在價值；持續審計具有培育復合型審計人才和宣貫審計文化的功能；持續審計報告具有資料和數據的完整性和全面性，通過對審計數據倉庫和數據集市的授權開放，有利于與其他領域實現信息共享，提高工作效率。

二、工程項目審計現狀及存在的問題

（一）工程項目審計現狀

一是目前工程項目審計的側重點在施工完畢后，主要對工程項目的決算進行事后審計。二是工程項目的審計力量比較薄弱，人員多為會計或者財務審計，在基本建設方面的專業知識與技能嚴重不足。三是現有審計手段對大數據、人工智能等數字化信息科技的應用不全面不深入，審計方式方法與信息時代有差距。四是工程項目審計活動基本是授權審計和委托審計兩種具體的審計形式，但是沒有統一的具有行業特征的作業規范。五是審計目的和成果具有“一次性”“臨時性”的特點，重復利用率低。

（二）存在的問題

工程建設項目周期長，業務復雜，當前實際審計過程中存在的主要問題如下：一是工程項目包括論證、設計、施工、竣工、驗收等多個環環相扣的過程，過程中會有復雜的經濟管理活動，程序的正當性和合規性直接會影響結果。事后審計不能形成高效的審計體系，沒有達到實施全過程和動態的監管，項目在決策、投資、預算與施工等階段基本處于失控狀態，形成了審計工作的空白點。二是工程項目往往是跨專業、多學科、多維度的綜合體，需要復合型人才用專業性和標準化的工作模板完成審計任務，但目前工程項目審計從業者知識結構較為單一，難以對工程項目事先開展審計的整體設計和分業務層面、分階段的設計，同時，也難以確定切合實際的審計要點和關注點，復合型人才匱乏嚴重影響既定任務的完成。三是審計的技術手段遠遠落后于大數據時代的科技現狀，這有一定的主觀原因，而更重要的是審計信息技術較為落后和復雜，選擇具體的信息技術手段有困難。四是工程項目審計活動的方式方法沒有體現“工程”特性，沒有實現專業化、標準化和流程化，大多是較為傳統的查賬、問詢、函證等方式。五是在審計內容上，工程項目審計過分注重財務數據，忽視工程項目作為一項系統“工程”在決策和管理過程中的重要性，這也負面影響審計增值服務功能的發揮。六是審計成果分散，沒有形成審計數據倉庫，造成再利用和數據集成困難，影響整體審計效益和質量。七是審計后評價嚴重不足，這與現有審計力量和技術手段薄弱以及前期審計成果的繼承性不足均有關系。

三、開展持續審計的基礎

工程項目開展持續審計，要事先確定持續審計的可行性，并完成信息技術、人員配備和內部審計職能定位方面的基礎性工作。

（一）可行性

持續審計利用信息化技術，直接抽取基礎數據，數據采集、整合、轉化和內部信息共享自動化，打破內部信息壁壘，形成審計數據倉庫和審計數據集市。審計數據倉庫是帶有審計需求，并經過挑選的數據存儲倉；審計數據集市比數據倉庫規模要小， 數據內容主要集中在特定的業務應用領域 （如會計或營銷等 ）， 是標準化后的轉換數據；兩者均包含原始交易數據，數據倉庫或數據集市增強了持續審計的主動性，并能提高工作效率和效果。

（二）審計模塊

嵌入式審計模塊（EAMs）的核心是將審計功能嵌入企業內部共享的數據倉庫，自動獲取被授權的相關數據信息，并形成審計數據倉庫。該模塊有以下特點：一是信息系統設計之初要明確審計需求，并將審計職能作為整個系統的一個模塊進行整體設計，因為在一個已經運行的系統中嵌入審計模塊是有困難的，所以只要在設計之初預留審計模塊接口，該模塊的投產上線進度可靈活機動。二是該模塊集成應用系統各個環節的代碼段，并持續監控和主動獲取審計信息。三是該模塊根據預定規則和授權可以實時檢查EAMs系統處理的每項業務，記錄細節，瀏覽、分析和自動形成可重復利用的審計日志文件，標識重點交易等。

（三）審計軟件

通用審計軟件（GAS）是根據經濟業務活動共性而設計，具備強大審計功能，標準化的計算機軟件。該類軟件：一是與大多數計算機系統兼容，直接訪問各類數據庫平臺以及平面文件系統信息。二是具有強大的數據轉換功能，可轉換多種數據格式。三是其基礎功能包括匯總、分類、對比、合并、更新、計算、抽樣、數據管理、統計程序、圖形表格分析、文字處理、流程圖編制、數學函數、抽取等。四是操作簡易、對信息系統知識要求低、適用性強。

（四）技術差異

EAMs比GAS功能更加完善，具有針對性強的特點，但要開發“一企一議”，綜合成本高，通用性較差。GAS模式具有通用性，成本也低，但個性化需求需要二次開發，GAS數據的時效性不如EAMs。GAS提取和訪問數據的選擇倚重于審計人員的職業判斷，存在結果的不確定性和標準的非統一性?？傊?，EAMs更適合規模大，經營范圍廣的大型建筑集團，而GAS更適合中小型建筑企業。

（五）審計人員

持續審計涉及面廣，審計鏈條長，程度深，綜合性和專業性強，對審計人員綜合業務素質要求高，持續審計工作人員不僅要具備財務、管理、審計、法律等方面的專業知識，還要具備工程項目生產經營實踐經驗和信息科技知識。因此，加大對現有審計人員的培訓力度，同時也可具有針對性地借調相關技術人員加入具體的工程審計項目，以補充人力資源的不足。

（六）職能定位

持續審計不是改變審計工作的屬性和職能定位，不是顛覆式變革，而是一種順承式的深化發展。持續審計不替代被審單位經營管理者的職責，而是在審核確認事實的基礎上，進行獨立、客觀的復核、確認、評價和咨詢。持續審計有清楚的職責邊界，不參與被審單位的經營、管理與決策，堅守“獨立性”底線，遵守“到位不越位，獻計不決策”角色定位，嚴格按照職責界定行權。持續審計嚴格遵循董事會或者審計委員會制定的匯報途徑，對審計過程中的審計發現，未被授權的情況下，不與被審計對象開展審計信息交流。

四、開展持續審計的對策

（一）整體設計

持續審計將工程項目的經營活動，分解為資金流和業務流兩個層面，分別開展工作。資金流層面，主要是按照資金流向，厘清責任歸屬；業務流層面，把工程項目按照順序分為設計論證、承攬投標、施工和驗收結算四個階段，主要從決策評估、立項到項目終結的全過程，督促內部控制和管理措施的有效和完整。資金流審計與業務流審計不是分割獨立的，而是同步開展，且在邏輯上相互印證和關聯。

（二）資金流層面的持續審計

一是資金支出。根據項目成本費用的構成，分析資金支出情況。工程項目成本費用構成及資金支出情況如圖1。

圖1 工程項目成本費用構成及資金支出圖

依據資金支出審批流程，合規安排資金支出，提高資金使用效益；根據建設撥付資金的來源和使用去向，資金預算和實際執行的匹配度、合理性，工程進度與支付額度、進度的匹配度，支付簽認支持文件（如合同、審批流程等）的齊全有效性，確定審計項目與關注點。工程項目資金支出持續審計模型如圖2。

圖2 工程項目持續審計資金支出模型圖

二是工程項目資金收入。工程項目收入主要是撥付資金、工程預付款、進度款、其他收入（如廢料處理等）、決算回款等項目。資金收入的持續審計主要是對入賬賬戶、入賬時間點、具體金額、收入方式的確認和跟蹤，詳情見圖3。

圖3 工程項目持續審計資金收入模型圖

（三）業務流層面的持續審計

工程項目業務涉及面廣、事務性實操繁雜，審計工作量大、專業性強、知識面要求廣，因此將這個層面的審計內容按照風險程度，分為主要審計項目和重點關注點，以提高審計效率。

一是設計論證階段。設計論證階段是工程項目的起點，也是確定整個項目基調的重要時期，該階段的主要關注點和審計要點見表1。

表1 設計論證階段審計關注點和要點表

二是承攬投標階段。承攬階段部分工程量是預估，合同總造價為暫定金額，施工現場費用等，此階段關注點和審計要點見表2。

三是施工階段。施工階段包括施工準備和開工進場施工兩個小的階段，審計關注點和要點要根據進場前后業務傾向性的差異而有所側重，現場管理、簽證與調差以及預算執行是此階段最重要的內容，具體見表3。

表3 施工階段審計關注點和要點表

四是驗收結算階段。該階段是建設成果轉入生產使用的標志，也是對工程質量、經濟效益全面考核和總結的重要環節，該階段關注點和審計要點見表4。

表4 驗收結算階段審計關注點和要點表

審計工作者根據工程項目特點，轉變審計理念和方式，利用信息技術和基于大數據的獲取開展持續審計工作，實現全過程持續審計有助于提升決策水平，強化執行力，提升經營價值和實現審計目標。