作業成本管理在煤炭企業中的運用分析

申潞晉

摘要：一直以來，煤炭行業都是促進中國經濟發展的支柱型產業，對我國社會的發展也有著至關重要的影響。但是由于經濟社會的全球化發展趨勢，國民經濟已進入新常態，為適應人類生活與經濟社會的發展需求，很多能源被大規模開發與利用。在此環境下，我國傳統的煤炭行業正式進入了周期性調控階段，而高利潤時代也一去不回，開始走向了微利甚至虧損的道路。隨著煤炭企業經濟效益與生產成本的不均衡發展，成本管理也變得越發重要。在此背景下，文章圍繞作業成本管理在煤炭企業中的運用進行了分析和探討，以期可促進煤炭企業的健康、持續發展。

關鍵詞：作業成本管理;煤炭企業;運用對策

隨著經濟的全球化，信息技術越發成熟，各企業間的競爭也越發激烈，在此形勢下，企業的經濟利潤大幅度縮小，有的企業甚至還面臨著倒閉的風險。對于各大企業而言，生產成本是影響收益的首要原因，同時也是反映企業在生產活動中各種費用支出的價值尺度。在我國傳統的成本核算管理模式中，其所提取的信息往往無法全面反映企業成本費用的主要來源，因此就造成了很多資源浪費等問題，甚至給企業帶來了許多無謂的經濟損失。同時由于我國企業實施作業成本管理模式的時間要遠落后于發達國家，所以在實際使用中還缺少經驗，要想有效管控企業的成本，要想合理分配資金并節省大量的成本，企業必須合理開展作業成本管理工作。

一、成本管理理論

（一）成本管理概述

在20世紀初的工業經濟發展中，成本管理這一概念隨之出現，較為常用的便是預算管理法。自1930年后，我國市場競爭越發激烈，很多企業也開始重視怎樣提高自身的生產效率并落實成本管理，隨著“泰勒制”的形成推廣，成本管理理論越發豐富。在1970年，我國迎來了新技術革命，成本管理也逐漸轉變為以市場為導向的成本管理，而不論是成本管理的目標還是實踐都發生了極大的改變。在1980年之后，世界制造業的格局出現了變化，生產控制系統也逐漸采用適時制，并致力于零庫存、零浪費等目標，而合作式、彈性的管理政策也逐漸落實。在生產制造的過程中通常會使用到計算機控制技術，電腦整合制造的趨勢也越發顯著。隨著新制造環境的到來，以往的成本管理計算變得越發困難，甚至無法為企業提供精準、有效的成本信息。在此形勢下，目標成本隨之出現，隨著先進科技的發展，互聯網經濟、知識經濟等活動不斷出現，從而導致各企業的間接成本投入比例不斷提高，而傳統管理會計所構建的y=a+bx的相關性大幅度降低。如今，時代在不斷進步，企業存在的成本信息失真問題需要有效解決，而傳統的成本計算理論也要不斷突破，在此形勢下，作業成本法應時而生。

現代成本管理概念綜合性較強，其是企業經營管理與成本核算相結合而形成的一種管理方法。該方法是采用現代數據與數理統計的原理，幫助企業結合成本最優原則來管理生產經營活動，在此背景下，企業的成本會不斷降低，市場競爭力也會大幅度提高，而其成本效益也會得到保障。

（二）成本管理目標

對于成本管理而言，提供有效的信息與決策管理是其主要目標，依據層次可將其劃分為總目標與分目標。首先，企業全局性的總目標包括為企業利益相關人提供成本信息并采用各種手段來控制成本。該目標會受市場經濟環境的影響，如成本領先戰略企業的總目標致力于成本水平的絕對降低，差異化戰略企業的總目標則是促進成本的持續性降低。其次領域分目標包含了成本計算與控制兩方面。成本計算是為企業利益人提供成本信息，可讓利益人掌握企業資產價值與盈虧情況，同時還能幫助企業員工養成良好的成本意識。而成本控制是為了降低企業成本，在市場競爭的大環境中，成本控制目標會隨著競爭戰略的改變而發生變化。

二、作業成本管理

（一）作業成本管理概述

作業成本管理是一種基于作業成本法并以管理信息為主的現代成本管理方法。其涵蓋了作業的分析改進以及成本的計算控制等方面。在作業成本管理的作用下，成本管控的重點會由產品逐漸分散到其他作業活動，通過追蹤作業活動，優化并管控成本，也能找到最佳的管理成本的方法。作業成本管理包含了很多元素，首先是資源，資源涵蓋了人工、材料以及間接行為等費用。其次是作業，為了實現某一目的企業會開展相關的生產經營活動，作業可以說是作業成本管理的核心。其次是成本對象與作業鏈，在工作期間可將產品的生產流程、批次等視為成本對象，企業結合工藝管理流程，將各作業環節按順序有效連接便會形成作業鏈，而通過各作業價值的相互傳遞，企業就會產生一個價值鏈。最后便是成本動機，也就是各種資源和作業所產生的動機。

（二）作業成本管理的過程

在實施作業成本管理的過程中，首先需合理構建作業中心，設定完作業是否增值的評價標準后還要合理確定，并盡可能減少不增值與低效作業。其次還要確定確保增值作業效率的成本控制指標，從而使作業鏈更加優化。再者計算實際作業成本，即一個計算期內作業中心歸集的資源消耗總額，其包含了增值與不增值兩種作業成本。再就是計算分析成本差異，計算并分析控制標準與發生的成本，在發現二者存在的差異后采用相關措施進行修正，不僅能降低企業的成本，還能大大提高其經濟效益。最后是業績評價，合理計量各作業環節的績效，并對比其基準，之后將管理重心放在提高增值作業的效率上，再借助相關措施可將不增值與低效作業的水平大大降低。

（三）作業成本管理評價

由于作業成本管理具備很多優勢，所以在各企業生產經營活動中都得到了普及運用。首先，在作業成本管理的作用下，可實施監督成本發生的整個過程。利用成本動因有效連接資源、產品與作業活動，其可表明資源耗費以及成本發生的原因。通過分析并控制產品產生成本的過程，也明確了作業層次的成本控制途徑，而這在很大程度上也有利于企業對成本的管理，而任何鋪張浪費的問題都能得到消除。其次，作業成本管理能加深企業對制造費用的了解。在傳統觀念中，制造費用屬于一種間接成本，無法通過有效的方式進行產品追溯，但應用作業成本管理可通過識別費用的方法進行追溯。再者，作業成本管理能優化分配方法。將以往的單一標準分配轉化成現下多標準分配，可使產品成本的計算更為精確。再就是能擴展管理對象的范圍。成本管理對象不只是產品，還包含企業運行的整個過程。最后，作業成本管理能優化業績評價模式并提高成本管理的水平。在設置作業中心業績評價指標的過程中，作業成本管理能綜合考慮成本動因等因素，而系統研究作業活動也能減少或消除非增值作業，這樣企業的增值作業效率會大幅度提高，資源浪費問題也能解決，從而還能將企業自身的價值有效增強。

（四）作業成本管理的優勢

1. 成本分配多元化

以往的成本管理采用的是單一的分配標準，只是使用單位基準的計量指標解釋產品所耗的費用，這并不能真實反映相關產品實際消耗的作業量。而且作業成本管理通過多途徑分析作業成本，并依據作業耗資源、產品耗作業的原理歸集作業成本。成本管理應結合多方面角度，借助關聯性質看待問題，這樣便可形成多角度價值鏈，同時也能形成由供應商到客戶群的多層次管理理念。

2. 系統分析作業鏈、價值鏈

對于傳統的成本管理而言，其強調的是生產環節成本，而作業成本管理側重于分析企業的作業成本和成本動因，并合理歸集這些動因以形成作業鏈——價值鏈管理模式。在作業成本管理的作用下，管理會深入作業層次，并以作業為核心從而分析其價值鏈，結合動態情況不斷優化價值鏈，在確保合理的狀態下最大限度地降低價值鏈成本，這樣企業的價值鏈競爭優勢會全面提升，還能為客戶提供更大的價值來獲取效益。

（五）致力于消除非增值成本

非增值成本，即不會增加客戶價值的作業所消耗的成本費用。我國原有的成本管理注重的是企業經營期間發生的實際成本費用，并未對成本來源系統分析，由于企業并不了解成本消耗的原因，所以很容易忽視成本中的非增值成本。作業成本管理綜合考慮了客戶價值問題，將發生的成本過渡到能提升產品與服務價值的環節中，并系統分析和明確了無法帶來增值的成本，通過強化企業的經營技術并轉變作業工序不僅能有效降低非增值成本，還能最大限度地消除無價值成本，從而提高企業有價值成本，這樣企業價值鏈的運用效果能大幅增強，價值鏈的核心競爭力也會提升。

三、煤炭企業運用作業成本管理的重要性

（一）可滿足市場競爭需要

一直以來，煤炭企業都是采用統一銷售，很少會操心產品的銷售問題，受此影響，很多煤炭企業均不具備良好的成本管理意識，對成本的分析與控制工作也未進行重視。隨著社會科技的發展，很多先進、高效的技術引入到煤炭企業的生產經營活動中，隨著煤炭企業生產設備科技含量的不斷提升，各種新型礦井隨之出現，而企業產品的總量也大幅增多，買方市場也就此出現。隨著市場競爭越發激烈，煤炭企業要想占據一席之地不僅要靠地質環境以及每天儲量等物質條件，還要注重對企業內部的管理，尤其是成本分析與控制工作，更要不斷強化，只有這樣產品的成本才能不斷降低，而其市場競爭力才會大幅度提高。在日益激烈的競爭環境中，煤炭企業也逐漸重視對成本的管理與控制，但由于受到傳統思想與自身條件的影響，企業的產品結構無法得到有效調整，而要想通過完善產品結構來提升產品質量并為企業自身帶來更大的經濟效益，還具有極大的難度。在疫情開始前，我國煤炭市場受到國際低價煤產品的沖擊，致使其一直低迷，而很多煤炭企業的經營發展受到了很大的影響。為了更好地適應激烈的競爭環境，煤炭企業必須加強對自身內部的管理，只有注重對成本的管理與控制，才能科學控制并降低產品成本，而煤礦企業也能進行更持續、健康的發展。

（二）可促進企業自身的發展

煤炭企業在開展成本核算與管理工作中存在如下問題。首先煤炭企業開展的成本管理與控制均是以產品為對象，所以成本管理與控制僅局限在產品這一層次，企業無法進行追溯，自然不能從源頭進行管控。其次在傳統的成本管理工作，成本核算是其核心，因產品的成本關系著材料、人工和非制造費用等部分分攤，所以其無法真實反映出煤炭企業對資源的消耗以及利用情況。再者是費用列支不合理，煤炭企業繳納的礦產資源補償費直接關系著煤炭產品，對于這部分費用企業應將其納入制造費用中，但依據《礦產資源補償費征收管理規定》，其繳納的資源補償費屬于管理費用，正因如此，產品銷售的毛利率頗高。如今，雖然很多煤炭企業均構建了成本指標考核、測算等管理方法體系，但仍滯留在原有的成本分析與核算方面，因未形成系統的成本動態監測分析，再加上事前控制工作很少涉及，事中、事后又頗多，這在很大程度上都會降低煤炭企業的成本管理成效。最后由于煤炭企業的經營戰略沒有和成本管控作業有機契合，很多企業還只局限在戰術方面，并未結合企業內、外的環境變化落實管理作業，也未采用有效的管控措施，而只是一味地降低產品成本從而實現對成本的管控，成本控制的效果與作用都無法全面發揮。

四、作業成本管理在煤炭企業中的運用

（一）煤炭企業應用作業成本管理的理論框架

1. 生產業務流程

對于煤炭企業而言，其不僅環境變化大，而且生產場地并不固定，生產環節也極為復雜，但若通過有效地梳理，煤炭生產環節可分為以下幾步驟：開拓、掘進、回采、多個主導工序、運輸以及通風等。依據這些步驟便可明確煤炭企業的生產業務流程。

2. 產品成本的構成

通常情況下，煤炭企業的產品成本是由材料、工資、電力以及設備租賃和修理費用等固定成本構成的，依據作業標準將這些成本費用有機劃分，不僅能規避重復，還能以作業為單位對產品成本的構成要素科學管控。

3. 作業成本管理原理

首先，煤炭企業生產煤產品的目的在于滿足顧客的消費與使用需求。在開展生產工作的過程中，煤炭企業必須站在顧客的角度科學制定成本預算與目的，顧客購買產品的原因在于產品自身的效用，總的來說，企業生產產品的目的是將產品的效用性全面發揮。其次，產品帶動作業，企業進行的生產都取決于產品，在確定了目標產品后就可進行消耗作業，至于作業所產生的資源消耗也能為后續的既定產品的生產進行服務，所以煤炭企業需從生產角度出發，通過分析作業所消耗的資源也能將不必要的作業成本全面清除，這樣也能解決很多沒必要的開支。再者即作業對資源的消耗。企業在生產過程中會進行很多作業，而各項作業開展期間又會耗費大量的資源，基于此，企業的資源消耗與作業有著直接的聯系。在產品生產期間，執行的作業量多會使資源的消耗大。所以要想降低對資源的消耗，煤炭企業就要減少作業。通過優化資源配置，企業的作業能得到完善、改進，這不僅能降低作業對資源的消耗，還能防止出現不必要作業從而造成資源的鋪張浪費。在這一過程中，煤炭企業進行的作業雖不能全部發揮效用，但卻是企業獲得產品的首要條件，例如開采煤礦前實施的掘進作業，生產作業前進行的安全作業，這都需要企業全面把控產品作業。最后成本動因，所有成本的消耗都有其原因，企業只有找到消耗原因才能合理優化產品成本，才能有效消除沒必要的成本費用，企業只有優化作業及工序，產品的生產效率才會提高，產品成本才會大幅降低。

（二）企業作業成本管理系統的相關流程

1. 系統分析煤炭企業的業務流程

在落實作業成本管理的過程中，企業首先就要明確管理系統的用途和應用范圍，這樣便能有效提高作業成本管理的應用效果與精準性。其次依據企業的生產經營與資源流通過程，可構建出有效、可行的成本流通模式，對于成本發生的因素也能合理確定。再落實企業各部門的成本消耗職責，也能構建出作業與成本消耗控制體系與責任控制機制，如圖1所示即煤炭企業成本核算業務處理流程。

2. 作業識別和認定

通過分析作業流程，可對作業有效分解并歸并，這樣不僅能明確各級別的作業中心，還能讓作業鏈更加精確。對于煤礦集團而言，企業均是分級管理，而不同級別的管理決策范圍也不相同，涉及成本也不同。所以企業可借助混合方式明確作業。如結合職能部門劃分作業，因煤炭生產的過程中會依據各部門的作業情況來確定并歸集資源的消耗，如采煤團隊、勘探團隊等。所以在進行成本核算時，企業需要依據各職能部門所劃分的作業開展核算。其次便是依據業務流程來劃分作業，因為煤炭的生產工作包含了很多流程，而且這些流程都能分解出多項作業，比如勘探作業中心涵蓋了作業前的準備工作、爆破作業以及修理作業等，所以在成本核算的過程中，企業需結合業務流程來進行核算。

3. 依據作業鏈明確目標成本

通過有效識別有價值的增值目標成本，再通過系統分解并采用標準作業成本來計算目標成本，這樣煤炭企業的作業鏈也能更加精準、有效。與此同時，結合不同作業所消耗的成本歸集費用，可精準核算出各作業成本所消耗的資源，同時還能合理統計并分析。因煤炭企業的開拓、掘進等作業都是由不同區隊構成，所以企業可將同質作業的區隊劃分為一個成本庫，這樣也能縮減成本核算的工作量。

4. 基于作業成本的成本核算

對于煤炭企業而言，合理管控產品成本，杜絕不必要的成本支出并確保所有成本支出均為產品的增值服務，這樣也能為企業創造更大的經濟效益，而企業也能實現低消耗、高產出的經營戰略目標。

（三）煤炭企業應用作業成本管理的基礎條件

1. 加大作業定額管理力度

定額是成本預算的基礎也是核算和控制的前提，各煤炭企業在開展生產作業的過程中要制定符合企業各空間區域資源消耗的定額。定額是以生產技術與管理水平為基礎，不論是對企業人力、物力和財力的利用還是消耗，都要遵循相應的制度標準。定額通常包括勞動定額、產量定額以及費用定額等，在實際作業前企業必須做好定額管理工作，優化定額標準，若企業制定的定額與實際不符，企業就需結合實際情況重新修訂。同時依據可行、科學的原則制定全面的材料、勞動定額以及產量定額，這在一定程度上都能滿足企業的生產作業需求，而且在條件允許的情況下，企業還要明確輔助材料定額與費用定額，以便煤炭企業的作業成本管理能有效地落實。此外，針對煤礦采掘工作面的材料企業要進行超過90%的品種有消耗定額，為了提高成本管理的有效性，企業需制定以作業為基礎的定額。

2. 構建完善的原始記錄

原始記錄可有效反映企業的生產運營情況，同時也是企業進行產品成本核算與管理的數據依據。為了將生產經營與成本核算要求有效滿足，企業需對產品的數量、各作業的工作量以及勞務量等原始數據合理記錄，需確保記錄的精準性，還要有序開展憑證填制、審核與傳遞工作。在構建原始記錄期間，企業需結合生產管理與核算需要設定具體內容，在這一過程中應力求簡單、便捷且符合實際情況。

3. 做好計量、驗收作業

成本管理與核算與計量、驗收有著直接的關聯，計量、驗收的精準性對管理核算工作的效果也有著決定性影響。在開展工作的過程中，核算部門應構建完善的計量、驗收機制，不論是對產品、材料的入庫還是出庫都要結合憑證進行計量、驗收。不僅如此，核算部門還要加大對計量人員的培訓力度，對相關計量儀表、器具也要定期檢查、校驗，這樣計量工作的有效性與精準性才能得到保證。

4. 合理構建經濟核算制度

構建完善的成本核算與日常管理制度十分關鍵，如制定考勤制度、獎罰機制與限額領料制度等，這些制度都應結合生產經濟活動合理建立，這樣不僅能滿足企業業務核算與管理需求，還能作為成本核算與管理的重要依據。

（四）構建煤炭作業成本管理系統

在煤炭企業，作業成本管理是一個相對復雜的管理子系統，其中還包括成本核算、成本預算、成本控制、業績評價等子系統。以成本核算子系統為例，借助計算機技術由多角度統計核算各作業產生的實際成本，這樣可為后續的成本控制與業績評價提供精準、有效的成本信息依據。在以往的成本核算中，通過不同角度獲得成本信息極容易出現較大的偏差，從而使總成本與各部分成本不相等。作業成本法可經由多角度考察成本相關信息，并最大限度地提高成本控制與業績評價的科學性和可行性。對于煤炭企業而言，作業成本預算是其在理解作業與成本動因的前提下，對日后的作業量以及資源的消耗量進行的合理預測。作業成本預算是建立在作業層次上的一種目標成本確定方法，企業運用作業成本預算可獲得更精準、可靠的目標成本。

五、結語

總而言之，采用作業成本管理的方法與原理可將企業的各項成本費用統計和分攤，結合不同產品與區隊，煤炭企業還能有效落實作業成本核算工作，通過實時跟蹤管理作業成本，并進行動態反映，它在很大程度上能提高成本核算的精準性與有效性。而且使用相關軟件歸集信息，還能實現原始單據的自動查詢和對賬，這不僅有利于企業管理者的經營管理，還能為他們的決策提供有力的數據參考。而且在作業成本管理的作用下，我國煤炭企業的經營能力與管理水平都能得到大幅度提高。

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（作者單位：山西省長治經坊煤業有限公司）