司法會計鑒定的困境與紓難

任增亮 （吉林 長春 130000）

［內容提要］

隨著近年來國內法律法規發生變化，司法會計鑒定報告由鑒定意見類證據轉變為證人證言類證據，辦案機關也將司法會計鑒定報告和審計報告混淆，使證據證明力受到削弱。對此，國家司法機關應當將司法會計鑒定明確為司法鑒定業務，成為案件證據。并強化鑒定人出庭作證，以增強司法會計鑒定報告的證明力。

貪污賄賂案件 司法會計鑒定 結論證明力

貪污賄賂犯罪是我國重點打擊的犯罪類型，在司法實踐中很多貪污賄賂犯罪往往都以看似合法的財務手段進行偽裝掩飾。他們利用個人賬戶之間、個人賬戶與對公賬戶之間的巨量財務往來，把合法收入與非法所得混雜在一起。如果僅依靠查詢銀行流水、核對會計賬簿等一般手段很難有效地展現出案件的全貌。因此，司法會計鑒定的重要價值不僅能提高辦案效率、縮短辦案時間，更能與案件其他證據相互印證，形成完善證據鏈條，提升案件質量。司法會計鑒定對于貪污賄賂犯罪案件的辦理有著極其重要的意義。

一、司法會計鑒定報告認知的的混亂

（一）司法會計鑒定報告與審計報告存在混淆

案例一：

湖南省益陽市赫山區人民法院在（2018）湘0903刑初781號判決書中認定：本案中出具審計報告的會計師事務所并無進行司法會計鑒定的相關資質，本院沒有作為證據采信。但對于被告人段某某的貪污犯罪數額的認定是根據段某某的供述和其他證人證言，結合相關書證來認定的，無須進行司法會計鑒定。

由案例一可知，司法實踐中存在辦案機關將審計報告充當司法會計鑒定報告的情形，但實際上二者在本質上存在很大不同，具體差異如下：

1.檢材獲取方式存在差異。司法會計鑒定工作中需要的相關材料須由偵查人員嚴格按照刑事訴訟法的規定依法獲取并提供給鑒定機構，而審計報告相關材料的獲取則相對自由，包括審計人員直接獲取、被審計單位提供等諸多形式。

2.工作對象范圍存在差異。司法會計鑒定報告僅能對鑒定范圍內的事項發表意見，不允許超范圍鑒定，即工作對象范圍受限。而審計報告的審計范圍包括資產負債表、損益表、現金流量表在內的全部財務報表，工作對象范圍相對寬泛。

3.操作流程順序存在差異。司法會計鑒定工作要求“先結論后驗證”，即通過“演繹論證”的方式對檢材的充分鑒定來驗證結論的真偽。而審計報告則不然，它的流程是“先審計后結論”，以“歸納論證”的方式得出結論。

4.報告結論形式存在差異。根據規定，審計報告的審計意見包括五種結論形式，即“標準的無保留意見、帶強調事項段的無保留意見、保留意見、否定意見、無法表示意見”，而司法會計鑒定報告只能有一種結論。

（二）司法會計鑒定報告的證據類別存在爭議

【案例二】

廣西壯族自治區武宣縣人民法院在（2017）桂1323 刑初42 號判決書中認定：武宣縣審計局根據辦案機關武宣縣人民檢察院的委托，依法對政府投資的**村建設項目進行預算執行和決算審計，符合法律規定，審核結果僅供司法機關參考，不是司法鑒定結論，并沒有要求審計單位必須具備司法鑒定資質，也沒有要求審計人員必須在審計報告上簽名。至于審核結果報告是否可以作為司法會計鑒定依據和最終定案依據，應當由司法機關結合其他在案證據綜合認定。

正如前文提到的，自2017年以后司法會計鑒定業務已不屬于司法鑒定業務中的一類，根據《最高人民法院關于適用<中華人民共和國刑事訴訟法>的解釋》中第九十七條第一款及第九十八條第一、二款的規定：在對鑒定意見審查時應當著重審查鑒定機構和鑒定人是否具有法定資質，如不具備法定資質的，鑒定意見不得作為定案依據。同時結合案例二也可看出在司法實踐中，作為鑒定意見證據使用的鑒定結論必須符合法定資質要求。綜上所述，司法會計鑒定報告已無法作為鑒定意見這一刑事訴訟證據類別出現。也正因如此，部分辦案機關便將司法會計鑒定報告作為書證的一種向法庭出示，希望借此規避鑒定意見證據類別中嚴格的資質要求，但這其實是非常不合理的。

1、司法會計鑒定報告與書證的區別

一是二者形成時間不同。書證是以其內容來證明待證事實的文字材料，它應當形成于案件發生前。而司法會計鑒定報告是鑒定人員根據相關檢材在案件發生后作出的相關意見。

二是二者審查標準不同。書證的審查重點在于判斷其是否為原件、內容是否存在涂抹更改并能否作出合理解釋說明等情況。而司法會計報告的審查重點則在于鑒定機構、人員資質是否齊備、檢材的獲取是否充分可靠、鑒定結論是否正確等方面。

2、司法會計鑒定報告應屬于證人證言類別

就本質而言，司法會計鑒定報告是對具有專業知識的人就案件某一特定問題采用科學方法分析檢材、進行論證，并得出唯一結論的操作過程進行文字記錄，即鑒定人就自己所知道的案件情況向法院作出的書面陳述。當提供司法會計鑒定報告的機構及主體符合法定資質要求時，因具備權威性可作為鑒定意見類證據出示，反之只能以證人證言類證據進行出示。

二、司法會計鑒定報告證明力的削弱

司法會計鑒定工作發端于上世紀八十年代初，后來隨著社會經濟的不斷發展，案件類型和數量與日俱增，司法機關對于該項工作的需求也越來越大。2000 年司法部明確將司法會計鑒定歸類為十三種司法鑒定業務中的一類。2017 年司法部將司法鑒定業務限定為“其他類”。至此，司法會計鑒定業務已不具備準入登記條件，司法鑒定人的資質認證管理工作也就此停止。

刑事訴訟中證據的證明力是指某一證據對證明案件待證事實存在與否所起到的作用大小，故證據證明力大小的判斷其實是證據存在價值高低的判斷。

根據法律規定，“原始證據優于傳來證據”“鑒定結論、現場筆錄、勘驗筆錄、檔案材料以及經過公證或者登記的書證優于其他書證、視聽資料和證人證言”。這明確了不同證據之間證明力比較的一般規則，以此約束自由裁量權，防止權力濫用。司法實踐當中。筆者認為以證據三性（關聯性、合法性、客觀性）為標準來判斷證據證明力大小，是一種易于操作的比較規則。

1.證據關聯性。案件待證事實與證據內容之間必須存在一定聯系。較大的關聯性代表證據與待證事實之間的聯系更緊密，自然證明力就會更大，反之，證明力就會變小。

2.證據客觀性。證據應當是對已經發生的案件事實客觀真實的反應，是不以人的主觀意志為轉移的?？陀^性證據，如鑒定意見、物證、書證等?？陀^性證據由于具備更好的穩定性和可靠性，它的證明力自然大于主觀性證據。

3.證據合法性。證據的形式以及證據收集的主體、方法和程序應當符合法律法規的規定，重點強調證據收集手段、方法的合法性。其證據的取證程序、質證方式等方面相較于其他類證據更加嚴格，在裁量過程中認為該類證據的證明力更大。

綜上，司法會計鑒定報告的證據類別由鑒定意見類變更為證人證言類，盡管在證據關聯性方面并無差異，但從客觀性證據變為主觀性證據、同時缺少了對鑒定機構、鑒定人在資質認證方面的法律約束，導致證據客觀性和合法性降低，因此，變更為證人證言類證據的司法會計鑒定意見證明力被削弱了。

三、司法會計鑒定困境破解的基本思路

（一）明確司法會計鑒定報告為證據

正如前文所論述的，不同種類的證據在關聯性、客觀性、合法性上的差異決定了證明力的大小。鑒定意見是針對案件本身核心問題展開的，其與案件待證事實之間的關聯性自然不言而喻。鑒定意見是對案件檢材進行科學分析判斷，并得出最終結論的一種證據種類。所以，依據科學標準做出的鑒定意見在客觀性方面也是有保障的。另外，從辦案機關委托鑒定到鑒定意見最終得出，相關的法律法規都作出了較為明確的規定，故依法得出的鑒定意見在合法性方面自然也毋庸置疑。

因此，面對鑒定意見類證據與證人證言類證據在證明力方面存在的巨大差異，國家司法機關應當通過部門規章的形式明確將司法會計鑒定業務納入登記管理范圍，向司法會計鑒定機構及相關鑒定人員發放資質證書、執業證書，以此來恢復司法會計鑒定報告在刑事訴訟中鑒定意見類證據地位，強化司法會計鑒定報告的證明力，為貪污賄賂犯罪案件的辦理提供重要支持。

（二）強化司法會計鑒定報告的證明力

在相關法律法規未作出改變的前提下，強化司法會計鑒定報告作為證人證言類證據的證明力是破解困境最有效的辦法，可通過如下幾種方式來實現：

1、建立行業自治協會

盡管國家已經取消對司法會計鑒定工作主體資質認證，但這并不意味著此類業務就可以脫離監管。目前司法會計鑒定業務存在從業人員水平良莠不齊、缺乏行業技術標準、鑒定業務和審計業務混同等問題，這些問題不僅制約司法會計鑒定行業未來的發展，更影響到了司法會計鑒定報告的公信力。因此，應當建立司法會計鑒定行業協會，并由協會出臺行業標準、對從業人員進行業務培訓，約束執業行為，以此強化司法會計鑒定報告的證明力。

2、強化鑒定人出庭作證

通過鑒定人出庭作證的方式，可以強化審判人員對鑒定報告的認同感，進而增加鑒定報告的證明力。在目前涉及司法會計鑒定的貪污賄賂犯罪案例中，并無鑒定人出庭作證的先例。除了辦案機關重視程度不足以外，造成該局面的另一個重要原因是辦案機關專業財務知識匱乏，對司法會計鑒定采用的技術方法及所得鑒定結論難以提出專業質證，最多僅能從程序上提出些許質疑，沒有申請鑒定人出庭的必要。因此，在提高對鑒定人出庭作證重視程度前提下，提高辦案人員專業知識水平也對強化鑒定人出庭作證大有裨益。

3、通過考察確定鑒定資質

由于目前司法會計鑒定行業并無法定資質要求，故只能通過其他方式證明鑒定機構、鑒定人具備足夠專業的行業知識。如鑒定人可提供相關專業本科以上學歷證書，注冊會計師證、高級會計師證等執業證書，或從事司法會計鑒定行業五年以上的工作證明文件。又如鑒定機構可提供年檢證明、營業執照等證明材料。以此來增強司法會計鑒定文書的可信度，補強證據證明力。