淺析業財融合對重大錯報風險的影響

何 微

隨著市場競爭的日益激烈，業財融合日益成為企業優化資源配置、提高管理效率的必然選擇。本文以案例分析的方式，針對被審計單位開展業財融合是否會對注冊會計師評估的重大錯報風險產生影響進行探討，試圖引起注冊會計師在審計過程中對業財融合的重視，提高審計質量和效率。

業財融合是指以信息技術為手段，以業財信息及時共享為核心，以業務流、資金流和信息流等數據源為依據，財務與業務協同合作，共同進行計劃、決策、控制和評價等管理活動，以實現企業價值目標（徐玉德，2020）?！皹I”是廣義的概念，包括生產運營的各個方面?！柏敗辈粌H包括財務會計的基礎內容如核算、記賬等，還包括對應的管理工作，如事前的預算工作、事后的經營分析?！叭诤稀敝复蚱茦I務部門與財務部門之間的職能壁壘，相互嵌入，相互配合。

現階段，推進業財融合尚有許多問題需要克服，如基礎環境薄弱，工作人員對財務轉型缺乏正確清晰的認知，信息技術建設不到位，缺乏高水平的人才隊伍等。目前，業財融合最常見的方式是搭建財務共享平臺，包括共享體系和共享流程。共享體系是指財務部門在該平臺上可以處理各個業務部門的業務，集中核算；共享流程指在建設財務共享平臺時，充分考慮業務流程與財務流程的嵌合，優化財務控制流程，統一財務標準，完善業務處理流程。通過財務共享平臺，有助于打破各部門間信息孤島現象，實現高度的信息交流與共享。此外，在信息共享的基礎上，業財融合模式重視對數據流、業務流和信息流的處理，發揮預測和決策的作用。

一、業財融合對重大錯報風險的影響

（一）財務報表層次

1.打破原有組織壁壘，降低舞弊機會。舞弊從本質上來講是一種組織行為，實施舞弊的組織是財務報表舞弊的道德責任主體，舞弊行為通過組織間合謀達成及放大。在傳統的科層制組織中，企業的業務流程通常是自上而下的審批制，信息多在企業內縱向傳遞，缺少橫向傳遞。層層審批大大降低了信息的傳遞和決策速度，位于各個環節中的各個部門通常機械地執行任務，缺乏靈活性和主動參與決策的積極性。業財融合模式下，更為強調信息的橫向傳遞，各部門間協同合作，對實時信息的需求大大增加以及時做出決策。此時，原有組織結構中的信息傳遞速度難以跟上決策速度的需要，必須打破原有組織壁壘，加強部門間合作。這使得一項具體業務可能需要多個部門的協同合作，改變了原有組織結構中少數人參與的現狀，舞弊者較難形成信息相對封閉的小團體。同時，信息在多個部門間的橫向流轉也使得舞弊行為難以藏匿，降低了舞弊機會。

2.優化內部控制，發揮監督作用。內部控制通過事前預測、事中控制、事后糾正機制有效規范和監督企業的各項經濟活動，進而有效減少舞弊或錯誤導致的重大錯報。業財融合推廣前，企業內部控制建設大多基于整體業務，難以深入到具體業務中，使得業務部門往往認為監督是財務部門的工作。然而財務是最后環節，財務人員往往基于原始憑證進行財務監督，更側重發揮事后糾正的作用。實現業財融合的第一步是借助信息系統打通各部門間的組織壁壘，重新梳理和再造各個業務流程并加以固化。此時，重塑的業務流程會暴露出原有內部控制在具體業務層面的短板，促使企業在整體內控框架下對各個具體業務環節進行細化，這使得優化后的內部控制滲透力大大增強，能夠更好地發揮監督作用。同時，業財融合的過程中，財務深入到各項具體業務中，為業務部門做出決策提供幫助，更好地發揮事前預測和事中控制的作用。

（二）認定層次

1.及時充分地了解經濟業務，降低核算錯報概率。業財融合模式下，財務工作延伸到業務前端，能夠實現信息的共享、實時輸出與控制，提高會計信息的及時性。對于某一時段內發生的業務，比如固定資產的購建，業財融合較好地幫助財務人員實現對在建工程的動態管理與控制，減少漏記的可能性。同時，業財融合能夠推動財務人員轉型，從事后核算向事前預測和事中控制的方向發展，由以憑證為中心向以事項為中心轉變，更為全面準確地把握經濟業務實質。比如收入核算的五步法模型，對具體事項缺乏了解可能會直接導致錯報。

2.有效轉化業務信息，提高會計估計的準確性。會計估計的不確定性可能導致重大錯報風險。面對存在不確定性的交易或事項，財務人員需要以最近可利用的信息為基礎，利用職業判斷作出會計估計。由于崗位分工的不同，業務部門直接面向市場，與客戶和供應商對接并開展合作，對市場變動更為敏感，掌握更為前端的業務信息。這些業務信息對財務人員進行會計估計十分重要。業財融合推廣前，出于自利動機，業務人員常?！皥笙膊粓髴n”，選擇性忽略資產減值、應收賬款壞賬等可能對自身利益產生負面影響的信息，使財務人員作出相對樂觀的會計估計。此外，財務核算與實際經營活動的脫節造成了信息延遲，加之雙方信息口徑不一致，使得財務人員從業務信息中提取與會計核算直接相關的有效字段變得困難。業財融合將業務部門與財務部門的管理目標統一化，使財務人員深入到業務活動中，更好地將業務信息與會計賬表有機連接進而將業務信息有效轉化為可直接利用的財務信息，從而提高會計估計的準確性，降低固有風險。

二、A公司設備購建的業務模式和財務核算方式

（一）以預付款形式購建需安裝的固定資產循環

A公司為制造業企業，主要從事汽車零部件相關的生產和加工業務，對產品的質量要求較高。A公司通常以預付款的形式購建需要安裝的生產設備，所采購設備均需要經過生產部門的安裝與調試，調試周期通常在3-5個月左右。從設備購建到報廢的業務循環流程如圖1所示。

圖1 以預付款的形式購建需安裝的固定資產循環

（二）財務核算方式

目前，A公司尚未大規模推廣業財融合，財務部門與業務部門存在組織壁壘，財務人員主要依據業務部門提供的原始憑證進行會計核算。以下為目前會計核算的一個案例。

1.案例背景。2022年8月A公司因銷量擴大需采購需要安裝的設備B和C。B總金額為1130000.00元（含稅），C總金額為226000.00 元（含稅），均以預付款形式采購。合同約定，在簽訂采購合同時預付合同價款的20%，設備到貨時支付合同價款的30%，設備驗收后支付合同價款的40%，設備驗收一年后支付合同價款的10%作為質保金。

2．會計處理。8月1日，由于銷量擴大，采購需要安裝的生產設備B和C，分別預付20%貨款，固定銷售單價為5650.00元（含稅）。

借： 預付賬款—— B 供應商226000.00 （1130000.00 *20%）

——C供應商 45200.00

（226000.00 *20%）

貸：銀行存款 271200.00 10月1日，乙方將設備B和C運輸到甲方指定地點，預付賬款轉入在建工程。

借： 預付賬款—— B 供應商339000.00 （1130000.00 *30%）

——C供應商 67800.00

（226000.00 *30%）

貸：銀行存款 406800.00

借： 在建工程—— 設備B 565000.00 (226000.00+339000.00)

——設備C 1 1 3 0 0 0.0 0（45200.00+67800.00）

貸：預付賬款——B供應商565000.00

——C供應商 113000.00

三、A 公司設備購建中潛在的重大錯報風險和業財融合的影響

（一）A公司設備購建中潛在的重大錯報風險和形成原因

1.潛在的重大錯報風險。

（1）可能存在在建工程實際進度高于賬面進度，低估負債。業財融合推廣前，生產部門在設備安裝階段（即圖1中的⑦～⑨）很少與財務人員溝通在建工程實際安裝進度的事項。假設資產負債表日設備B的在建工程實際安裝進度為80%，此時根據會計處理，賬面進度為50%，實際進度高于賬面進度。這會導致會計核算漏記分錄，存在同時低估在建工程和應付賬款的風險，影響在建工程的準確性、計價和分攤與應付賬款的完整性認定。應計分錄如下：

借 : 在 建 工 程 - 設 備 B 339,000.00 (1,130,000.00 *30%)

貸:應付賬款-B 供應商339,000.00

（2）可能存在在建工程未及時結轉固定資產，低估成本。

假設設備C于11月31日完成調試，達到預定可使用狀態并投入使用。由于尚缺乏驗收單，生產部門未告知財務人員進行核算（圖1中的⑩和?），這會導致會計核算漏計分錄，存在在建工程未轉固定資產和未計提折舊的風險，影響在建工程的存在、應付賬款的完整性、制造費用的完整性以及固定資產的完整性和準確性、計價和分攤認定。應計分錄如下：

借： 在建工程- 設備 C 87,000.00

應交稅費-應交增值稅(進項稅額) 26,000.00

貸：應付賬款-C 供應商113,000.00 (226,000.00*50%)

借： 固定資產- 設備 C 1 200,000.00 (226,000.00/1.13)

貸：在建工程-設備 C 200,000.00

借：制造費用 3,333.33

貸：累計折舊 3,3 3 3.3 3(200,000.00 /5/12)

2.形成原因。

（1）認知不一致。業務人員與財務人員認知不一致會導致溝通不暢。如果業務人員不了解財務相關規范和制度，可能給財務工作帶來風險。業務信息較財務信息相比，內容更為多樣和豐富，如果業務部門缺乏對于財務工作的了解，一般會將財務工作與資金結算相連接。當財務人員詢問在建工程進度時，往往認為是在建工程的付款進度，而不是實際安裝進度。

（2）存在重復低效的審批流程。在內部控制中，適當的授權審批程序是必須的，它能夠有效防止并糾正舞弊行為。但在缺乏業財融合的情況下，新增設備購建業務流程較為繁復，存在多個部門就同一項目重復簽字的情形，審批流程也隨著公司管理層級的增加而增加。尤其在以紙質單據流轉的情形下，在審批簽字環節耗費大量人力和時間，大大降低了經營效率，極易造成財務核算滯后。

（3）管理目標不一致。業務與財務關注點不同，二者管理無法同向。在以預付款形式購建需安裝的固定資產業務中，采購部門的工作職責是根據生產部門的采購需求采購能滿足質量要求的設備，并開展采購活動，即圖1中的采購階段①-⑤；生產部門的工作職責首先是根據生產需求提出采購需求，之后在規定的時間內調試完畢以及時滿足生產需求，即圖1中安裝階段的⑦-⑨。整個循環中，財務部門與業務部門的交集主要在資金報銷環節（⑥、 ⑧）、轉固（⑩）環節，折舊（?）與報廢（?）環節?？傮w而言，傳統財務工作重點呈現重核算輕管理的特點，在事前規劃和事中控制方面通常被認為“瞎指揮”，這降低了業務人員主動與財務人員溝通的熱情，在非資金結算環節或單據尚未完備時，主觀上不愿意與財務人員主動交流，使得財務人員獲得的業務信息相對受限。

（4）信息共享程度較低。在傳統的財務管理模式下，ERP中財務系統與業務系統獨立運行，這使得業務數據無法及時傳遞給財務，財務數據無法及時反饋給業務，財務系統與業務系統之間“孤島效應”突出。對于同一事項，業務部門與財務部門均從利于自身管理的角度出發，制定不同格式和內容的統計表。比如財務部門制定在建工程臺賬，統計項目編號、設備進度款、安裝費和在建工程余額；業務部門統計項目號、投資用途、設備到貨時間、安裝進度、付款進度等業務信息。信息傳遞速度慢加之統計口徑不一使得財務難以實現在建工程的動態管理與控制，進而造成賬實不符。

（二）業財融合對該錯報的影響

1.財務觸角延伸到業務部門，有助于在日常溝通與交流中向業務人員普及基礎的財務知識，有效避免認知障礙，使其在業務活動中無意識地以財務思維進行風險管理。

2.重塑業務流程。企業在進行內部流程梳理時，應當對每個業財融合節點進行關注，要求所有業務部門和財務部門參與并聯合設置流程，消除現有流程中無意義的審批環節等非增值環節，對業務流程進行重組。例如，在業財融合的實踐過程中，存在高校將⑦設備入庫單與⑧財務報銷單進行兩單合一（見表1），力求實現資產入庫業務與會計核算流程起點相統一，從起點避免賬實不符進而降低錯報風險。

3.搭建業財一體化信息系統，實現財務管理職能前移。信息技術的系統化管理是實現業財數據連接與共享的重要保障。以預付款形式購建需安裝的固定資產業務關系如圖2所示，借助信息系統，對接采購系統、財務系統與資產管理系統，統一信息口徑和標準，將財務管理職能落實到業務前端，避免信息的重復錄入，實現動態和及時地進行會計核算。比如，生產部門在資產管理系統輸入安裝進度，財務系統生成提示消息提醒財務人員進行會計處理。

圖2 以預付款形式購建需安裝的固定資產業務關系圖

四、結論和啟示

從案例分析可以看出，重大錯報風險的形成原因之一在于現有的業務模式和財務核算方式，其重大錯報風險點正是業財融合發揮作用的空間，業財融合能夠在一定程度上緩解錯報形成原因進而“降低”評估的重大錯報風險。

站在外部審計的視角，將被審計單位的業財融合程度納入風險評估程序的考量因素，能幫助注冊會計師更精準地識別和評估認定層次的重大錯報風險，更好地設計和實施審計程序，提高審計質量和效率。當被審計單位的業財融合程度較高時，識別和評估的重大錯報風險更偏向于低水平，注冊會計師可能傾向于選擇綜合性方案或降低實質性程序所需的樣本規模。但不可忽視的是，目前業財融合在我國企業中的應用處于發展階段，尚缺乏豐富且可借鑒的實踐經驗，融合水平參差不齊。會計師事務所應加強對業財融合的重視和研究，既要看到業財融合對評估的重大錯報風險的積極影響，也需注意到由于被審計單位業財融合措施不當導致的審計風險。