近代中國地價稅思想立法與實踐研究＊

□熊金武

地價稅①是孫中山先生提出的解決近代中國土地問題的土地財稅制度安排，構成了近代以來最重大的財產稅制度嘗試。地價稅制度在近代土地財稅制度改革實踐中具有不可或缺的地位，也是全面了解近代土地稅收制度變遷的微觀案例。迄今為止學術界對于民國地價稅制度已經從多個角度進行了研究，比如從孫中山經濟思想角度討論了地價稅制度的思想淵源②，從民國土地政策和立法史的角度來研究地價稅制度轉換過程③，地價稅中地價核定機制④等。但是以地價稅制度形成過程和實施績效為核心，從經濟史與經濟思想史結合的角度進行專門討論的卻比較少。地價稅制度變遷及其實踐體現了制度轉型思想和實踐的連貫性，是難得的制度變遷微觀案例，可以窺探近代中國經濟制度變遷線索以及制度改革經驗與教訓。鑒于房產稅改革在即，地價稅立法與實踐可以為今日中國房地產稅收改革提供改革歷史經驗。

一、地價稅思想的立法歷程

地價稅被孫中山賦予了三個制度職能：打壓土地投機,避免城市地價暴漲導致貧富差距；為現代化建設和地方自治提供財政基礎；漸進式漲價歸公，實現平均地權。第三個目標說明地價稅超越了傳統田賦的職能，成為調節土地資源配置的機制，是一種解決近代中國土地問題的制度安排?！吨袊鴩顸h第一次全國代表大會宣言》清晰地闡述了地價稅制度構想，即“由國家規定土地法、土地使用法、土地征收法及地價稅法。私人所有土地，由地主估價呈報政府，國家就價征稅，并于必要時依報價收買之”。⑤這既是孫中山地價稅制度構想不同于西方地價稅制度的特征，也使得地價稅制度在民國時期引起了廣泛的關注。

辛亥革命后，孫中山的地價稅思想在不同時期上升為政府土地政策。海陸軍大元帥大本營、廣東國民政府和南京國民黨政權秉持孫中山理念，通過土地立法，采取自上而下的威權式路徑開展了地價稅制度變遷。地價稅立法包括了國民政府各部門立法、地政署財政部規定以及地方政府施行地價稅的法規等，構成了一整套的法規體系。大致可以分為四個階段。

（一）草創階段（1923-1927年）

孫中山主持了最早的地價稅立法。1923年10月18日,海陸軍大元帥大本營公布了《廣東都市土地稅條例》，認為“重稅土地則地價賤，地價賤則地租低落”，“人人得以賤租使用土地，故曰平均地權”。⑥1924年，單·威廉受孫中山邀請起草了《土地登記測量及征稅條例草案》。該草案共有9個部分95條，主要包括土地登記條例、廣東省土地移轉及征稅條例、土地局之組織與土地行政等幾個方面，并于1926年翻譯成中文出版。1926年，廣州國民政府制定和施行了《廣東都市土地登記及征稅條例》，并于次年出臺《修正廣東都市土地登記及征稅條例》共6章32條。⑦需要注意的是，這些土地法規適用范圍多局限于廣東一地，具有典型的制度移植色彩。孫中山逝世之后，北伐開始，國民政府的土地政策逐步轉向“二五減租”，以實現“耕者有其田”，延緩了地價稅制度的構建。

（二）形成階段（1928-1937年）

南京國民政府建立以后，孫中山的地價稅設想被以總理遺教的形式繼承下來。國民政府制訂了大量地價稅和土地增值稅的法律法規。1928年，立法院院長胡漢民和副院長林森擬具 “土地法原則”九項，提經國民黨中央政治會議通過，于1929年1月函送立法院，成為制定土地法的依據。1929年3月21日,國民黨第三次代表大會專門通過《確定總理主要遺教為中華民國訓政時期最高根本法案》。地價稅被作為平均地權和民生主義經濟思想的主要內容之一，成為了民國立法的重要內容。比如1936年“五五憲草”規定，“國家對于人民取得所有權之土地，得按照土地所有權人申報或政府估定之地價，依法律征稅或征收之”，“土地價值非因施以勞力資本而增加者，應以征收土地增值稅方法，收歸人民公共享受”。⑧在此之后，南京國民政府于1930年公布了《土地法》共5編31章397條，1935年公布了《土地法施行法》5編91條。其中，《土地法施行法》是關于地價稅的第一部全國性的法規，基本體現了孫中山關于核定地價、照價收稅、照價收買、漲價歸公的構想。不過直到1936年2月，國民政府才公布《各省市地政施行程序大綱》，明令《土地法》、《土地法施行法》 于1936年3月1日同時施行。1935年全國地政會議建議立法院修正土地法。⑨同時制定了《土地賦稅減免規程》（1936）、《城市改良地區特別征費通則》（1936）等地價稅法規。于是隨著政府權威強化，國民政府構建適合國情的比較完整的地價稅法律體系。

（三）成熟階段（1938-1945年）

1938年3月，國民黨臨時全國代表大會上通過了《中國國民黨抗戰建國綱領》7項32條，“確定三民主義暨總理遺教為一般抗戰行動及建國之最高準繩”，并且提出“推行戰時稅制，徹底改革財務行政”。⑩1941年《戰時土地政策綱領》提出“平均地權為總理民生主義實施之要道，原應積極推進?？箲鹨赃€，土地問題更見重要，如何調整分配，促進利用，以應戰時需要，尤為當務之急，”規定“私有土地應由所有人申報地價，照價納稅，稅率起稅點為1%至2%，累進至5%。其土地之自然增值，應即征收土地增值稅，暫依累進制增收之?！?于是，相應頒布了《非常時期舉辦土地測量辦法原則》，并于1941年、1944年相繼出臺《非常時期地價申報條例》和《戰時征收土地稅條例》。這幾個條例對于推進地價稅制度的構建起到了實質性作用，包括將土地原價稅稅率改為累進制、地價核定方式規定為先估后報等關鍵性變革。

在抗戰期間，國民黨政府還曾頒布《非常時期地籍整理辦法》、《土地所有權移轉不履行登記處理辦辦法》、《修正土地賦稅減免章程》、《各省市土地稅征收通則》、《各省縣市編造總歸戶地價稅冊辦法》等?？箲饡r期土地稅一段時間內收歸中央政府，逐步建立并改進了稅制，并由財政部統一稽征程序及征收施行細則，逐步結束了之前稅收制度混亂的局面，得以在全國范圍內普遍推廣地價稅，?構建了較成熟的地價稅制度體系。

（四）完善階段（1946-1949年）

抗戰勝利后，國民政府制定的戰時法規失去效力，于是在1946年公布了新修訂的《土地法》5編397條，以及《土地法施行法》5編61條，成為地價稅法律的根本依據。同時，《綏靖區土地處理辦法》與《土地改革方案》 等條例也相應公布。1946年，《中華民國憲法》 再次規定國民經濟基本原則是民生主義，“實施平均地權，節制資本，以謀國計民生之均足”，“私有土地應照價納稅，政府并得照價收買”，“土地價值非因施以勞力資本而增加者，應由國家征收土地增值稅，歸人民共享之”。?地政署（部）是實施地價稅的主要機關，出臺了大量地價稅具體細則，比如《各省市辦理地籍整理及重估地價工作競賽辦法》、《地價稅累進起點地價擬訂辦法》、《標準地價評議委員會議事規則》等。

另外，地方政府也制定了征收土地稅的有關章程，都成為了地方施行地價稅的依據，比如上海、南京、杭州和北京等。地方的地價稅立法大體包括“地價稅章程”及其實施細則、“各區縣地價申報辦法”、“標準地價表”、“滯納處罰辦法”、“地價公斷辦法”等，包括了省級層面的各區縣地價申報辦法，以及城市層面的地價條例和實施細則等。上海、南京、杭州等地的地價稅法規是比較完備的。地價稅法規體系為地價稅開征奠定了法律依據，體現了社會轉型時期制度變革特征。

二、地價稅立法思想爭論與制度設計

地價稅立法雖然是以實現孫中山的地價稅構想為目的，卻又不得不適應國情，考慮法律執行性。在歷次地價稅法規修改中，當時的學者進行了廣泛的討論，并將意見反饋給立法機構。很多討論也是圍繞立法是否符合孫中山的地價稅設想，以及特定歷史時期下如何開展地價稅等問題展開的，主要討論地價核定、地價稅稅率、戰時地價稅開展特殊性等三個方面。

（一）地價核定方式

地價核定方式主要有三類，一是自行申報法，二是先報后估法，三是先估后報法。孫中山提出地價由地主自行申報，政府有權利“照地價收稅”和“照地價收買”?！稄V東都市土地登記及征稅條例》規定，“地價申報后由土地局依據土地位置及價值劃分地價區域，同一區域內之土地于征稅上價值相等謂之平均地價，平均地價每三年由土地局修正之”。?基本上符合孫中山的設想。

1928年胡漢民等人認為，申報地價在加拿大溫哥華和青島的實踐中困難重重，需要“略加以補充,關于都市之土地,在人民申報地價后,政府再加以估定,每年征收地稅,以政府估定地值為標準，至征收土地增益稅,則以申報地價為標準。但政府仍保留其按照申報地價收買之權”，?以便于實際操作。于是，1930年《土地法》規定了申報地價與估定地價兩種，以地政機關估定標準地價為法定地價，而“估定地價，應于統一地價區內之土地，參照其最近市價或其申報地價，或參照其最近市價及申報地價，為總平均計算”。?當時學界認為此法造成了兩種法定地價的存在，違背了“在同一時間與空間內，對于同一土地，不得具有兩種真實價格之經濟學原理”，?同時估定地價參照系太多，“參照者不同，其價格相差極大”，只會“多予估價員以貪污之機會，而社會上有增加若干盤剝者耳”?。于是，《非常時期地價申報條例》實行先估定地價，然后戶主申報地價的方法，即“先調查土地最近三年市價及收益，以為查定標準地價之依據，然后以地價相近地段相連之土地，制定地價區，分區計算標準地價而評定公告之，業主于標準地價公告后二個月內，比照標準地價在20%增加范圍內，申報地價。逾期不為申報者，即以標準地價為其申報地價”。這種先估后報的方法被認為手續簡單，不用公斷，“既符遺教自由申報之原意，尤能消弭短報逃稅之弊”。?

當時也有學者認為，以三年或五年土地收益或市價作為計算標準地價的依據，是為了防止地價波動，但是在物價飛漲的情況下，這種方法就不能體現土地真實價值，建議調查最近三年地價改為最近兩年地價?。在1946年《土地法》采取先固定標準地價，再由業主申報，最后編造地價冊的方式，規定“地價調查應抽查最近二年內土地市價或收益價格，以為查定標準地價之依據”。?

（二）地價稅率設定

地價稅的稅率當時被認為是實現漲價歸公和平均地權的關鍵。當時學者普遍認同“重稅”和“累進稅”原則，“土地價格累進課稅制是平均地權過程中的最重要的手段”?，“價高稅亦高，既合于公平原則，并可促進土地之利用”?。由于土地原價稅和土地增值稅的稅收性質差異很大，下面分別進行敘述。

1930年《土地法》堅持比例稅原則，將土地細分為市地改良地、市地未改良地、市地荒地、鄉地改良地、鄉地未改良地、鄉地荒地等六類，并提高了稅率，比如市地改良地和鄉地改良地分別按照20‰和10‰征稅。上海和杭州的土地原價稅稅率維持差不多水平，分別為6‰和8‰。當時學界認為若“不問地產大小，始終課以同一之比例稅，大地主之負擔不加重，無以消除其兼并之能力……違反公平原則，且于無形中獎勵大地主之兼并”，“非將原定比例稅率改為累進稅率不為功”?。同時，應該把確定地價稅稅率的權力授予地方，“使有相當伸縮之自由，以應當地財政與社會經濟之需要”??？箲饡r期地價稅率從分類比例稅轉變為累進制，“基本稅率為千分之十五，超過累進起點地價者，遞加征收，以累進至千分之五十為止”?。1946年出臺的《土地法》也基本秉持這個方案?？箲饎倮?，土地稅劃歸地方政府主管，累進起點地價也由各地自行設定。

對于土地增值稅，孫中山堅持 “漲價完全歸公”，認為“從定價那年以后，那塊地皮的價格再行漲高，各國都是要另外加稅，但是我們的辦法，就要以后所加之價完全歸為公有”，“這種把以后漲高的地價收歸眾人公有的辦法，才是國民黨所主張的平均地權，才是民生主義”?。最早的土地增值稅規定是《廣東都市土地稅條例》，按照土地增價比例而決定超額累進稅率，如土地增價超過原地價10%的部分免征，10%-50%的部分稅率為10%，而50%-100%的部分稅率為15%。1930年的《土地法》設定的稅率比《廣東都市土地稅條例》的有了很大的提高 （具體各個時期土地增值稅稅率可見表1）。在上海、杭州等城市地方地價稅征收章程中并不包括對于土地增值稅的征收規定，不過在《上海市征收暫行地價稅章程》 第十一條規定，“凡已征收暫行地價稅之土地證地買賣時，仍轉土地執業證者，其應納之轉移稅按時價征收百分之二”?，作為土地增值稅和遺產稅的替代。有學者批評1930土地法關于土地增值稅稅率的設計過于粗糙，認為土地增值稅不應該僅依土地價值的百分率計算，還須進一步考慮到增值的絕對數、及增值時間的長短?。由于幣值不穩，土地增值難以衡量，抗戰時期采取了增值稅率逐級遞減20%征收的方法，并成為了1946年《土地法》的稅率規定，基本上體現了“重稅”和“累進稅”原則。

（三）戰時地價稅征收

在抗戰時期，學者們十分重視地價稅，認為“今中日之戰，除土地外，無其他可靠之稅源，舍地稅外，更無其他可靠之餉；地稅如能有新辦法，不僅為政府戰時財政唯一出路，且可一掃過去田賦之積弊，以為刷新政治之一開端”?。為了解決戰時財政困難，有學者提議“加征中央抗戰經費應為稅率之半”，同時“對于城市土地，在戰時更應加征重率的地價稅，”因為城市地價不斷上升，但“城市的土地卻向來沒有負擔。在理論上已為絕大的背謬，在事實上亦為非常不公平?，F在對外戰爭開始，政府的一切力量，仍著重在保衛各城市的安全，而城市居民平日享受權利既多，負擔能力又較大”。?

同時，地價稅制度也要調整以適應戰時特殊情況。首先，地價稅由地方稅改為中央稅，制訂全國通行的規章制度，統一各地紛雜的地價稅方法。比如由于累進稅制下“逐項計算累進稅額，既易錯誤，復欠敏捷”，頒布土地稅計算方法，“擬具計算簡式九種，只查明總地價與累進地價稅之倍數，即可查式套入，簡捷準確”。其次，改革地價征收機制，應對戰時物價波動，比如出臺“土地增值稅免稅額計擬方法”，“以原地價定時之當地物價總指數為基數，比例求得最近每一個月份物價增漲之倍數，再參酌當時地價與一般物價之情形，及土地經濟情況，擬定‘基本免稅率’，以此‘基本免稅率’乘以土地移轉時與其原地價規定時間相距之 ‘月數’”。?這些地價稅實施細節的研究奠定了抗戰勝利后地價稅制度的基礎，體現為1944年《戰時征收土地稅條例》與1946年《土地法》的一致性。

表1 不同時期地價稅立法對比

除了上述的三個方面外，對于地價核定異議處理方式、總地價稅冊的采用、地價稅作為中央稅還是地方稅、地價稅合理性等進行了討論。雖然地價稅立法一再宣稱以平均地權為目標，地價稅立法卻越來越與孫中山的構想相背離，典型的是放棄“漲價完全歸公”，土地增值稅最高稅率不再是100%。與此相對應，學術界的研究成果在民國地價稅立法程序中的作用也不斷提高，表現出地價稅研究與地價稅制度構建存在一致性。這體現了地價稅從理想向實際的轉變，代表了探索符合中國國情的地價稅制度的方向。

三、地價稅實踐及其績效：以上海華界為例

隨著1930年《土地法》等法規的公布，土地增值稅制度在全國范圍內開始籌辦，各地投入大量資源進行土地測量、土地調查、土地登記等征稅準備工作。上海是中國最大的工商業城市，執行地價稅制度的時期較長?，為考察地價稅制度提供了具體案例。

上海被認為是“吾國第一大都市，且為中外人士薈萃之區，工商業最為發達，地價亦最昂貴，實為實行總理遺教，實現平均地權最理想之地區”。?早在1929年9月，國民黨上海市黨部咨請上海市政府辦理土地申報，以便征收土地增值稅。上海市土地局擬定了《地價稅章程草案》、《土地評價委員章程草案》、《土地陳報規則草案》等文件，但是由于土地整理沒有開展，只好作罷。1932年，由于重建“一·二八”事變破壞地區需要大量資金，上海市政府向行政院申請創辦地價稅，并于次年獲準開征?。

根據1933年《上海市征收暫行地價稅章程》和《上海市征收暫行地價稅章程施行細則》，征收區域僅以市廛內為限，即滬南、閘北、洋涇、法華、引翔和蒲淞等區。征收對象包括宅地、農田、墳地、蕩溇等。市有土地和經核準屬于公共慈善用途而無收益之土地不需要繳納，市廛內農田繳納田賦。凡已征收暫行地價稅的土地廢止其原有的田賦正附稅，對于未經清丈換證的土地依然暫收田賦。暫行地價稅由土地所有權人繳納；永租契地由永租權人繳納；對典質抵押或定期租用的，一般由土地所有權人繳納。稅率按照估定地價每年6‰，并在土地移轉時按照市價征收2%的稅收。估計地價應先由土地局查核地形及其時價，并參酌業主報價制定，每三年修正一次。若是業主對于估定地價有異議，可以在規定期限內向土地局申請提交公斷員公斷，并頒布了《上海市暫行地價稅土地估價委員會組織規則》和《上海市征收暫行地價稅地價公斷辦法》。

1933年度地價稅計劃征收150萬元，但由于土地整理中換發土地執業證的工作推進緩慢，影響估價造冊的進行，以及永租契地欠稅眾多等原因，實際只征收了222704.03元，不足征收計劃的15%。地價稅征收遭遇挫折的主要原因是增加了土地所有者的稅負，受到了征收地價稅區域內納稅人的抵制。納稅人認為地價稅征收于市區七個區，用于受到戰爭破壞區域的重建，“似為不公”。?對此，時人認為地價稅雖有缺點，卻比田賦更優良，因為地價稅稅負差距大，比如滬南區田賦每畝最高稅負擔和最低負擔之比為9∶1，征收地價稅后為40∶1，更加符合平均地權的目的。?

抗戰期間，偽政府也開征“暫行地價稅”，實施的范圍以完成土地整理的區域為限，包括黃浦、滬南、閘北、洋涇、引翔、法華和蒲松等七區部分區域，實際課稅面積為7萬4千余畝（七區總面積為30萬畝左右）?，稅率為35‰?。1945年國民政府規定免稅一年。1946年地價稅由中央下放地方后，上海市政府于當年11月份恢復對黃浦、滬南、閘北、引翔、法華和漕涇六區征收地價稅,征稅面積15.2萬畝，征收金額為78.8億元?，實際稅率約為1.5%。1947-1949年地價稅征稅面積緩慢擴展。1948年9月，上海正式對土地總登記區域內的所有土地，在所有權移轉時征收土地增值稅，累計征稅時間約8個月。然而，土地稅?在上海市財政收入中的比重逐年下降，1946-1949年分別為4.1%、4%、1.7%、1.3%、0.5%。?

民國時期地價稅立法構建了完善的法規體系，然而最終形成的地價稅制度安排很大程度上打破了孫中山先生帶有空想性質的機制構想，地價稅實際征收范圍十分有限?。地價稅實踐與孫中山設想的目標相差甚遠。第一，難以抑制土地投機，比例稅不能降低市場投機行為，長期來看比例稅只是增加了市場交易成本，城市地價不斷飛漲。第二，沒有為國家公共設施建設和地方自治提供財政保證。上海地價稅實踐也表明，“不要希望土地增值稅能帶來很大的收入”?。第三，沒有起到土地調節（尤其是對農村土地）的作用，談不上實現“漲價歸公”和平均地權的目標。1948年，立法委員就土地問題向翁文灝內閣提出質詢，“憲法第142條實施平均地權、節制資本之規定現在是否即開始實施，其具體辦法如何？”“耕者有其田的實施也許一時不很容易，但都市土地漲價歸公是輕而易舉的。這個辦法不但可以增加大量財政收入，減輕貧民負擔，并且也可以節制豪門資本的發展?！薄罢畬杆鲝埻恋貪q價歸公辦法從未施行....又請問新政府如何解決當前嚴重的土地問題？”?這事實上宣告地價稅制度探索的失敗。

四、地價稅制度變遷失敗緣由

對于地價稅制度變革的失敗的原因，行政院長翁文灝認為是 “惟地價上漲大抵系隨物價上漲其上漲之程度，在多數地區尚不及一般物價之高，而征收土地增值稅，計算增值實數額，依照土地法之規定，應按物價指數調整原地價，經調整后以土地現值減去調整后之原地價實際上課稅之增值數額，殊甚渺小，殊難收預期效果”?。翁文灝事實上從技術上否定了地價稅的可實施性。在戰爭時期高通貨膨脹的形勢下，地價難以核定，而土地增值與一般物價上漲難以區分。盡管政府出臺了《幣制改革后規定地價及征收土地稅費補充辦法》和《征實期間農地規定地價補充辦法》 等應對機制。不過，高通貨膨脹下地價波動是政府文件難以應對的。顯然，高通脹背后有深層次的原因，至少包括了以下五個方面。

第一，國民政府與土地持有者的關系。國民政府缺乏基層控制權，難以觸動地主利益，一旦基層政權抗拒地價稅政策，則改革無法進行[51]。地價稅施行往往增加居民稅負，觸動地方既得利益集團利益，受到地方反對，面臨嚴重的稅收合作上的障礙。比如上海納稅人“以為繳納田賦每畝最高不過1元，繳納地價稅則數元至百元不等”，抵制開征地價稅和可能進一步加重稅負的土地增值稅[52]；杭州市58坊坊長請求參照上海地價稅標準，核減地價稅[53]；寧波當地居民就出現了“廢市運動”，以避免地價稅的施行。[54]

第二，競爭性制度挑戰。近代中國土地問題解決方案很多，多集中于土地權益的調整和土地生產率的提高。與土地財稅相關的改革方案也有多種，比如租稅分配方面的“二五減租”、“減租減息”政策，以土地產權明晰和稅負均衡為重心的“地籍整理”和“地政實驗”等。不過相比于土地財稅改革，土地產權制度調整是更核心和更根本的變革方案。相對于中國共產黨領導下對土地產權施行“耕者有其田”的土地改革，地價稅方案不僅回避了土地所有權，缺乏改革針對性，而且難以在農村地區推行，適用范圍有限。

第三，技術障礙。土地整理、地價評估等基礎性工作投入多、周期長、績效低，面臨極大的技術困難，甚至要求航空測量土地[55]，提高了經濟成本。比如行政區劃很小的上海其土地測量登記工作始終沒徹底完成，截止1947年已征稅面積只有15.5萬余畝，且散布凌亂[56]，導致地價稅沒有在上海更大范圍內推廣。高通脹代表的技術困難也是地價稅制度實施需要面對的。

第四，制度變革環境。由于孫中山獨特的歷史地位，他設定的地價稅思想及相關的制度得以采取威權式的漸進變革路徑，再加上民國時期地價稅變革的社會信念較強，這些都是制度變革的有利條件。在這種環境下，地價稅機制設計越來越務實。然而，不穩定的制度變革環境讓一切準備成為空談。首先，戰爭打破了地價稅制度變革的內生路徑。沒有穩定的環境，新制度難以試錯完善，更難以漸進施行，制度改革將不再切合實際。其次，戰爭對制度變革實施的權威性提出了挑戰。盡管制度變革推動者主體的權威有利于降低新舊觀念交替中的成本，但是抗日戰爭、軍閥混戰等都削弱了民國時期政府的權威，威權式制度變革難以施行。

第五，制度職能設定錯位。雖然地價稅在近代中國沒有施行，不過作為現代社會一種基本經濟制度，地價稅在當前世界許多國家都建立試行，還在臺灣地區繼續發展和實行，比如延續了三種地價核定方式，取得了成效[57]。近代地價稅變革失敗最根本的原因也許在于制度職能設定錯位。轉型時期社會變遷具有復雜性。面對具體經濟問題的時候，制度創新和制度移植卻不一定能夠始終對癥下藥，歷史人物對中國經濟問題的認識和對外來經濟制度的了解都是受到歷史知識局限的。孫中山和部分近代學者面對近代中國土地問題，于是給地價稅制度賦予了過多社會改造的新使命。這個使命超出了地價稅所能承擔的職能。地價稅很難平抑地價，也不能實現土地產權的平均分配，而應該還原為一種單純的以土地價格為標準的土地稅收制度和土地升值再分配機制。

綜上，近代中國地價稅經歷了一個完整的從思想、到制度，再到實踐的完整過程。不難發現，經濟思想制度化不是輕而易舉的。在大轉型的中國，成功的經濟制度必然是適合國情且職能明確的，能夠經得住競爭性制度的挑戰，為社會利益集團所共同接受，沒有重大的技術障礙，而且沒有大的社會環境沖擊。制度轉型成功的影響因素固然很多，不過上述幾點足以為當代經濟改革實踐提供歷史警示。當然，近代地價稅制度變革中的法治精神與產權意識也是值得借鑒的。同時，對于城鎮化下土地快速升值的當代中國而言，地價稅是值得借鑒的土地升值再分配的長效機制。

注釋：

①地價稅概念有一個變遷過程。最開始籠統指根據土地價格征稅,分為土地原價稅和土地增價稅。后來根據土地法規定,地價稅指土地原價稅,與土地增值稅并列。同時，期間還有土地增加稅等概念。

②夏良才：《亨利·喬治的單稅論在中國》，《近代史研究》1986年第6期，第248-262頁。

③郭德宏：《南京政府時期國民黨的土地政策與實踐》，《近代史研究》1991年第5期，第169-191頁；王昉，熊金武：《從漲價歸公思想到土地增值稅制度》，《財經研究》2010年第1期，第34-43頁。

④Emerson Niou, Guofu Tan：《An Analysis of Dr.Sun Yat-Sen' s Self Assessment Scheme for Land Taxation》，《Public Choice》1994年第1期，第103-114頁。

⑤?中國社科院近代史所等編：《孫中山全集 （第九卷）》，北京：中華書局1982年版，第120、389頁。

⑥中國社科院近代史所等編：《孫中山全集 （第八卷）》，北京：中華書局1981年版，第302-303頁。

⑦廣東省地方史志編纂委員會：《廣東省志·國土志》，廣州：廣東人民出版社2004年版。

⑧《中華民國憲法草案》，《內政公報》1936年第9卷第5期，第16頁。

⑨??《中國地政學會擬請修改土地法意見書》，《地政月刊》1935年第3卷第1期。

⑩《中國國民黨抗戰建國綱領》，《河南省政府公報》1938年第2258-2259期，第2-5頁。

?榮孟源：《中國國民黨歷次代表大會及中央全會資料》，光明日報出版社1985年版，第752-753頁。

???財政部直接稅署：《中央接管后之土地稅》，財政部直接稅署印1946年版。

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?蔡鴻源：《民國法規集成》 第3冊，合肥：黃山書社1999年版，第334頁。

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??蔡鴻源：《民國法規集成》第39冊，合肥：黃山書社1999年版，第352頁。

??陳湘波：《規定地價方法之檢討》，《地政通訊》1943年第5期，第3-5頁。

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?范苑聲：《累進制之評論與我國土地稅率累進問題》，《中國經濟》1934年第1期，第1-15頁。

?土地委員會編：《全國土地調查報告綱要》，土地委員發行1937年版，第73頁。

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?朱偰：《中國租稅問題》，商務印書館1936年版，第136－137頁。

??蕭錚：《民族生存戰爭與土地政策》，武漢：中國地政學會發行1938年版，第36-39頁。

?《廣東都市土地稅條例》規定累進比例劃分不同于后來的規定，為“超過百分之一百至百分之一百五十者，課百分之二十；超過百分之一百五十至百分之二百者，課百分之二十五”。

?《廣東都市土地登記及征稅條例》中的土地增值稅事實上為比例稅。

?地價稅稅率，由比例稅制改為累進稅制，基本稅率為千分之十五，超過累進起點地價者，遞加征收，以累進至千分之五十為止。

?上海租界從1854年已經開始按照土地價值征收地稅和房捐，公共租界房捐和地稅最高達經常收入總數的75%，德占時期的青島是世界上最早開展土地增值稅時間的區域。本文以中國政府主導下的土地原價稅和土地增值稅為研究對象。

???[56]祝平：《上海地價稅》，《地政通訊》1947年第21期，第18,19,17-43頁。

???[52]楊正禮：《上海市辦理地價稅之研究》，蕭錚編：《民國二十年代中國大陸土地問題資料》第82冊，臺北：成文出版社1977年版，第43269-43275，43355-43357，43399，43357頁。

?《上海財政稅務志》編篡委員會編：《上海財政稅務志》，上海社會科學院出版社1995年版。

?此處土地稅包括土地原價稅、土地增值稅和契稅。

?加島潤：《政權更替與上海市財政結構的變動:1945-1956》，《亞洲經濟》2007年第48卷第7號，第2-32頁。

?《全國千余單位已開征地價稅》，《銀行周報匯編》1948年第32卷第32期，第32頁。

?吳祖堯：《征收土地增值稅的實際問題》，《地政通訊》1944年第11期，第4頁。

??彭明：《中國現代史資料選輯(第六冊)》，中國人民大學出版社1989年版，第468-472頁。

[51]文紅玉：《孫中山的土地思想與南京國民政府的土地政策》，《華中科技大學學報》2009年第3期，第29-36頁。

[53]《杭州市坊長續請核減地價稅》，《地政月刊》1933年第1卷第12期，第1028頁。

[54]羅惠僑：《我當寧波市市長舊事》，政協寧波市文史資料研究委員會編：《寧波文史資料（第三輯）》，寧波市政協文史資料研究委員會發行1985年版。

[55]翁之鏞：《田賦整理問題》,《地政月刊》1936年第4卷2、3期合刊，第315-340頁。

[57]張永?。骸杜_灣征收補償法制一甲子》，《臺灣法學》2013年總218期，第22-42頁。