價值共創背景下企業管理會計工具整合創新研究

基金項目：陜西省教育廳2020年度專項科研計劃項目（項目編號：20JK0030）

摘 要：經濟社會的不斷發展對企業價值創造模式和經營管理提出更高要求，管理會計作為貫穿企業價值鏈的重要管理手段，應充分融合資源共享與價值共創的社會要求。本文基于價值共創的視角指出企業管理會計工具整合的必要性，分析目前管理會計工具整合框架構建存在的問題，從戰略制定與規劃、業務執行與控制、管理會計報告與分析、績效評價與激勵等方面探索管理會計工具整合的路徑，分析管理會計工具指標體系的完善與方法的改進，以充分發揮管理會計工具整合協同價值創造的效果，不斷提升企業的管理會計水平和長期價值共創能力。

關鍵詞：價值共創;企業管理會計工具整合;利益相關者;戰略目標;業務流程

隨著經濟社會的不斷發展，企業利益相關者的資源共享與價值共創成為新時代下企業持續高質量發展的重要驅動力，而管理會計作為企業預測、決策、計劃、控制和評價等方面發揮重要作用的管理活動，對企業核心競爭力的獲取和經營效益的提升有著重要影響?；诖?，作為國民經濟的重要基礎產業，為更好地應對市場競爭與環境變化，我國企業對于管理會計工作提出了更高的要求與標準，應以利益相關者價值共創為基礎，梳理影響企業價值創造的關鍵環節不斷優化業務流程，科學合理地選擇、使用及整合管理會計工具，將利益相關者的價值創造指標融入管理會計工具整合框架，以不斷提升企業的經營管理水平和動態競爭能力。

一、價值共創背景下企業管理會計工具整合的理論基礎

1.價值共創

價值共創理念最早是由Prahalad（2004）提出，在科學勞動價值觀的基礎上，提出消費者積極參與企業研發、設計和生產等活動，在生產領域與企業共同創造價值。隨著消費者需求的多樣化與個性化，對于價值共創的研究逐漸側重于消費領域，Vargo等（2008）認為顧客是價值創造的主導者，企業鼓勵消費者在使用產品或接受服務的消費活動中創造價值。經濟社會的進一步發展要求企業價值創造模式不斷優化，Roser等（2013）拓寬了價值創造的主體范圍，即除了企業、顧客之外還應包含其他利益相關者，并指出價值創造是企業利益相關者貫穿于整個價值鏈的共享、交互與創新以產生價值回報的過程。為了科學地衡量利益相關者的共創價值，朱衛東（2018）基于價值共創探討增加價值的指標體系與報告模式;白帆（2021）構建顧客增加值的計算模型，并實證分析其與傳統的股東價值評價之間的差異。因而，基于價值共創背景探討企業管理會計工具的整合創新，有利于企業在各項規劃與決策中融入利益相關者的價值增加值，促進企業積極履行社會責任、實現和諧互利的持續發展。

2.管理會計工具整合

管理會計工具是實現管理會計目標的具體手段，包括戰略、預算、成本、營運、投融資以及績效等不同領域的管理會計工具，不同管理會計工具分工與功能各有側重，因而管理會計工具的整合創新對于企業的經營管理和價值創造尤為重要。Hope等（1999）提出基于企業持續價值創造，構建以去中心化為管理理念、以相對進步為評估標準、以提升企業動態能力的目標的超越預算整合框架。Knápková等（2011）提出基于管理會計功能框架，構建以戰略目標為導向、平衡計分卡考核體系為基礎，融入經濟增加值和標桿管理的整合框架。王滿（2017）基于供應鏈探討管理會計工具整合的邏輯、關鍵點以及應用環境，設計適應性較強、能夠動態調整的管理會計工具整合框架。姜洪濤等（2020）在對管理會計工具分層的基礎上，實證分析影響管理會計工具應用水平的權變因素、整合機制及其對企業價值創造的影響。

綜上可知，目前基于價值共創的管理會計應用工具整合創新的文獻較少，因而基于利益相關者的完整價值鏈探討企業管理會計工具的整合應用、分析戰略、預算、營運、績效評價等領域，管理會計工具的功能互補、指標體系構建與方法的改進，有利于實現管理會計與業務流程的深度融合，實現企業的長期價值創造和可持續發展。

二、價值共創背景下企業管理會計工具整合的重要意義

1.有助于企業制定合理的戰略目標與規劃，實現可持續發展

企業戰略管理有助于企業制定長期競爭優勢的獲取，是企業持續高質量發展的重要保證。價值共創背景下，企業在分析利益相關者的利益關系基礎上合理應用戰略地圖、SWTO分析、價值鏈分析與波特矩陣等管理會計工具，從財務、客戶、內部業務流程、學習與成長分別制定企業的戰略目標和規劃，有利于利益相關者利益的協調與平衡。戰略管理能夠從動態管理的角度識別內外部環境變化對企業長期發展的影響，不斷優化自身的組織結構和業務流程，為成本、營運、投融資以及風險管理提供思路與指導，使企業獲得長久的競爭優勢不斷提升共創價值。

2.推動企業資源合理配置與業務流程優化，提高運營管理水平

數字經濟時代，企業資源的精細化配置與管理是增強企業核心競爭力、適應復雜多變的環境的重要措施。針對價值共創背景下企業管理會計工具整合應用研究，能夠站在利益相關者的角度整體分析內外部環境變化對市場需求的影響，預測共創成本、共創收入與價值增值，結合完整價值鏈制定合理的生產經營計劃，精細化配置企業各項資源。同時，根據價值共創下的管理會計報告與業績評價分析、識別企業業務流程的關鍵環節，確定需要改進的關鍵點，不斷改進企業的業務流程，深度融合業務鏈與財務鏈，提高企業運營管理水平。

3.有利于利益相關者的利益協調，共建良好的商業生態系統

價值共創背景下管理會計工具的整合創新，能夠在戰略規劃、全面預算、生產營運、管理會計報告以及績效評價等方面的分析與決策中，充分考慮股東、供應商、顧客、員工、債權人以及政府等利益相關者的利益均衡與矛盾協調。將利益相關者的人力、財務、技術等資源投入與價值增值融入商業生態系統整體進行考量，在利益相關者利益之間的利益協調中不斷優化資源配置，充分發揮資源優勢，促進產品服務不斷優化升級，提升企業社會責任感，延展企業產業鏈與價值鏈，打造互利共贏的產業協同關系，共建資源共享、協同創新、價值共創的商業生態系統。

三、價值共創背景下企業管理會計工具整合存在的問題

1.價值共創背景下管理會計工具的指標體系不夠完善

目前，企業管理會計工具中應用的指標以傳統的盈利能力、償債能力、營運能力等財務指標為主，非財務指標的應用不夠全面且合理性有待提升。而在價值共創背景下，利益相關者在價值共創的準備階段、實現階段和分配階段，需要融合更多非財務指標來予以反映完整價值鏈各項活動所創造的價值貢獻。企業在指標體系的設計中應加入反映顧客、員工、債權人等利益相關者的資源投入和價值增值的指標，并且分析各指標之間的邏輯關系和影響路徑，健全價值共創背景下管理會計工具的指標體系，并在戰略管理、營運管理、管理會計報告和績效評價中予以應用，以不斷提升企業的核心競爭力和共創價值。

2.對不同管理會計工具間功能的互補與整合不夠重視

目前，我國企業對管理會計工具的應用較為單一，尚未基于價值共創背景系統地梳理戰略、投資、融資、營運、績效評價等不同領域管理會計工具的功能與局限性，站在利益相關者的角度全面分析經濟、政治、行業、技術等環境變化對企業戰略目標與規劃帶來的機遇與威脅。企業在價值共創的準備階段、實現階段和分配階段等對于財務、人力和技術資源的配置不夠合理，不能及時根據市場和消費者的變動趨勢調整生產營運安排，利益相關者的價值共創成本、收入和增加值在管理會計報告中沒有充分體現，尚未形成成熟的管理會計整合框架，無法充分發揮管理會計工具整合協同價值創造的效果。

3.管理會計信息平臺的功能模塊和安全管理有待改進

隨著信息技術的不斷發展，云計算、區塊鏈、大數據等技術為管理會計信息數據的及時采集、科學分析與全面管理提供了技術支持與保障。目前，企業的管理會計信息平臺的功能模塊較為傳統單一，缺少基于利益相關者的管理會計信息平臺功能創新，在數據輸入環節應當體現價值共創各環節利益相關者的資源投入與價值增值，在數據處理環節應當利用數據挖掘、商業智能等技術對數據進行分類整理和綜合分析，在數據處理輸出環節應當反映出企業戰略層、經營層和業務層的可視化管理會計報告，并能夠對數據進行追根溯源，尋找影響企業績效的原始數據與主要因素。同時，在完善管理會計信息平臺功能基礎上，還要加強管理會計信息數據的保密性和安全性，通過備份關鍵數據、建立數據全權限等措施提升企業數據安全管理水平。

四、價值共創背景下企業管理會計工具整合框架建設

1.戰略制定及規劃

企業實施戰略管理的首要環節應進行全面的戰略分析，結合PEST分析法、波特五力分析模型等方法剖析影響利益相關者價值共創的外部環境因素，例如價格政策、技術進步、社會文化等對于企業的影響;結合價值鏈分析法分析利益相關者價值共創的各項基本活動與支持活動，以不斷提升企業的競爭優勢;利用SWOT分析矩陣法綜合概括影響企業發展的要素并尋找對應策略。在準確分析戰略環境的基礎上，企業選擇適合自身的總體戰略、競爭戰略以及職能戰略，與企業不同層次經營管理要求建立對應關系，構建以利益相關者互利共贏為目標的企業戰略管理體系。

為保證戰略規劃的順利實施，企業還可結合戰略地圖和平衡計分卡進行戰略精細化的管理。以利益相關者價值共創為目標確定，結合平衡計分卡四維度確定戰略主題，將政府、債權人、顧客、員工等資源投入、共創收入與價值貢獻等關鍵指標融入戰略地圖中。分析公司戰略體系的因果關系鏈、確定不同指標的層次關系，并將各項任務目標落實到相關部門和責任人。同時，要求各責任部門編制戰略執行報告，以及時發現并改進戰略執行中遇到的問題，不斷提升戰略管理水平，推動企業核心指標的穩步增長、戰略目標的順利實現。

2.業務執行與控制

業務層面的嚴格執行與控制是實現戰略目標及規劃的重要保證，企業應結合利益相關者共創價值的要求建立全面預算體系。其一，在預算指標設置上突破傳統的以股東利益為主的指標體系，加入注重顧客、員工、債權人利益的非財務指標，例如反映企業與利益相關者的共創收入與共創成本指標，反映開拓市場、消費者對企業產品或服務認可程度的顧客增加值指標，反映企業業務流程分析、診斷與優化的業務流程再造指標，反映員工新知識與新技術接受、轉化能力的學習能力指標等。其二，在價值共創背景下，應根據資源形成、資源投入、價值創造與價值分配等環節梳理不同預算表格以及預算指標之間的邏輯關系，尋找影響企業價值創造的重要驅動因素，并在預算執行予以重點關注與監控。其三，預算的編制流程應綜合考慮企業內外部利益相關者，構建涵蓋橫向共創價值鏈與縱向共創價值鏈的業務與財務信息網絡系統，并對信息進行收集、處理與分析，實時反映價值共創預算指標的執行情況，并對發現的問題及時予以修正，以保證企業價值共創目標的順利實現。

3.管理會計報告與分析

價值共創背景下，企業應提取、整合與分析完整價值鏈中業務與財務的數據與信息，構建能夠反映利益相關者資源投入與價值創造的全方位、多層次管理的會計報告與分析體系。具體內容包括以利益相關者共創價值為目標，反映企業所進行的宏微觀環境分析、目標制定以及戰略規劃執行情況的戰略管理報告;反映利益相關者共創價值所投入的人力、技術和財務等資源情況，與資源投入相對應的價值貢獻、效率水平，共享價值的分配標準和方法的價值創造報告;反映與股東、債權人、顧客、員工等利益相關者密切相關的經營風險與財務風險識別、管理與分析的風險分析報告等方面。

在數字經濟背景下，企業還應利用數據挖掘、商業智能、RPA財務機器人等技術加強業務與財務的深度融合，對業務與財務處理流程進行調研分析，識別可以通過信息平臺處理的可標準化、重復性強的操作模塊，以效率提升和價值創造為目的不斷改進和優化業務流程。實現數據在財務共享平臺、管理會計信息系統的收集與轉換準確、高效地形成可視化管理會計報告，使利益相關者能夠及時了解企業在共創價值過程中資源投入、價值貢獻與分配情況，并據此進行科學的預測、計劃與決策，以營造信息共享、協同創新的商業生態體系。

4.績效評價與激勵

企業應以利益相關者的價值共創指標為核心、基于平衡計分卡框架來進行績效評價與激勵。首先，將反映利益相關者共創成本、共創收入以及共創價值等指標與平衡計分卡的財務維度考核指標充分融合，并根據平衡計分卡的其他三個維度從整體共創價值中分解出反映顧客、內部業務流程維度以及學習與成長價值創造的相關指標。其次，利用層次分析法、敏感性分析確定各指標的邏輯關系與評價權重，從中選擇對共創價值影響程度高的關鍵因素作為績效考評指標，構建價值共創下績效考評的階梯層次指標體系。再次，通過行業數據與競爭對手分析選擇確定標桿企業，調研與收集標桿企業業績數據資料，利用標桿分析法制定績效目標值。最后，確定企業績效指標的計算方法與公式，計算出企業層次、業務部門層次以及崗位層次的績效指標，結合業績指標得分情況進行獎懲，以有效激勵員工創造更多價值，對嚴重偏離績效目標的部門或個人及時控制并予以糾正，并據此制定下一期間的戰略目標與規劃，形成完整的管理會計工作閉環。

五、結論

管理會計作為創造企業價值的重要管理手段，應社會經濟不斷發展要求不斷優化與創新。在注重經濟高質量發展的社會大格局下，企業應當及時分析在戰略規劃、業務執行、報告分析以及績效評價等方面存在的問題，探究利益相關者價值鏈不同階段的活動內容與價值共創的驅動因素，并與不同領域的管理會計工具充分融合，構建以提升利益相關者共創價值為核心管理會計工具整合框架，以不斷完善企業管理會計指標體系，健全管理會計信息系統，充分發揮管理會計工具的整合作用，提升企業資源配置能力和業務流程管理水平，構建良好商業生態系統下互利共贏的發展模式。

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作者簡介：吉瑜（1986- ），女，碩士，講師，研究方向：管理會計與財務會計