我國房產稅改革的價值重塑與體制創新

靳瀾濤

[摘 要] 黨的十八屆三中全會明確提出，“加快房地產稅立法并適時推進改革”，將房產稅問題推向財稅體制改革的潮頭。在確定稅制要素和征稅程序之前，必須首先厘清房產稅征收的規范目的，它將直接影響具體制度設計的合法性與合理性。國內關于房產稅征收的目的存在“調控房價說”“組織收入說”“調節分配說”等不同立場。但是，通過對經濟理論與現實國情的分析后不難發現，以房產稅改革調控房價和分配收入的目標只是極其次要的，房產稅的主要目的在于組織財政收入，充當地方稅種。不過，這一目標的實現仍需要經過一個漸進的過程，房產稅改革應在堅持單一目標的基礎上不斷完善，并在稅收法定原則的指導下，結合財政支出決定機制和轉移支付制度的改革，實現完善地方稅制，理順財稅體制的目標。

[關鍵詞] 房產稅；調控房價；組織收入；稅收法定

[中圖分類號] F812 [文獻標識碼] A [文章編號] 1002-8129（2017）06-0051-05

房產稅是以房產為征稅對象，以房產價值或房租收入為計征依據的稅種[1] 286。近年來，我國房產稅改革是重要理論問題和熱門社會話題。黨的十八屆三中全會明確提出，“加快房地產稅立法并適時推進改革”，既是對數年前滬渝兩地改革試點的政策性回應，也再次將房產稅推向財稅體制改革的潮頭。與實踐推進相伴始終的是，理論界對房產稅改革相對持謹慎態度，部分學者認為，“在目前的財政形勢下，并不適合對自用的個人住宅征稅”[2] 361。還有更多學者圍繞房產稅改革所能實現的實際功能展開了激烈討論，出現了“調控房價說”“組織收入說”“調節分配說”“優化稅制說”等等。一個稅種的目的將直接且深刻地影響到相應稅制的優劣，房產稅改革意義深遠、備受爭議、難度較大，因此，在確定稅制要素和征稅程序之前，必須首先明確房產稅征收的目的和價值，它將決定該項稅制的具體設計方案。

一、調控房價：房產稅難以承擔之重任

根據經濟法基本理論，稅收在價格調節中具有一定有效性，房產稅增加了持有住房的成本，無形中調整了房地產投資的成本收益比。一方面可能引導人們降低對住房的消費需求，從而為房地產市場“降溫”，另一方面通過保有人資金成本的上升，弱化投資需求，打擊投機行為。筆者認為，從現實國情出發，房產稅改革將對房價產生一定影響，但是這種調節作用是十分微弱的，希望以此實現宏觀調控的目標并不現實。

第一，從供求關系的特殊性上看，我國房地產市場面臨嚴重的供需結構失衡，一方面，經濟的快速發展、城市化水平的提高、投資渠道相對單一等原因導致公眾對住房的需求日益旺盛且呈現剛性化。另一方面，我國土地政策中控制建設用地數量，壟斷的土地供給制度造成嚴重的供不應求。正如部分學者所強調的，鑒于“需求過熱”和“彈性較小”，稅收成本將轉嫁給購房者，房產稅只會在“在一定程度上提高房價”[3]。如果不能實質性帶來住房需求的下降或供給的提高，單純依賴稅收所發揮的調節作用只能微乎其微。

第二，從房產稅的性質上看，房產稅作為一個稅種，強調穩定性與確定性，但調控工具卻要求靈活、及時調整，二者存在內生性的矛盾。[4]在傳統的經濟法體系中，財稅法被納入其中作為子部門，相應地，稅收手段與貨幣、利率等手段一起被認為是宏觀調控的“三大法寶”。這種觀點實際上沒有認識到財稅法作為“公共財產法”的本質屬性，“正如宏觀調控法不代表經濟法的全貌一樣，它也不是財稅法的全貌，甚至不是主體，僅僅是一個附帶的功能而已?！盵5]房地產市場的調控側重國家政策干預的效率性，而財稅法更多體現控權法的屬性，調整整個公共資金收入、支出、監管的全過程，“這是一種相對柔性、自發、松散、時間跨度較長的過程”[6]，通過房產稅調控房價，政策執行的時間成本過高。

第三，從整個調控體系的配置來看，調控房地產市場的手段很多，如貨幣政策、土地政策、保障房制度等，上述手段相較于稅收政策的效率更高、成本更低。為了實現相同目標，房產稅只能推行極端的差異化稅收政策。正如大多數專家的看法，如果房產稅大約每年增加1%的房屋保有成本，在房價年增長率30% 的條件下，對投資需求的抑制是不起多大作用的[7]。

第四，從其他國家的反面教訓來看，很多經濟轉型國家試圖通過房產稅制改革，解決社會分配、房地產市場等一系列問題，但最終導致房產稅的財政職能削弱、征管效率低下和稅制扭曲[8]。以韓國、日本為例，韓國、日本政府的房產稅政府一度以調控房價為主要目的，也曾取得短期效益，全國住宅市場的均價出現小幅回落，但從長期來看收效甚微，日本在1991年推行的房產稅改革甚至被指責“加速了市場泡沫的破裂”。因此，雖然不能否認房產稅可能對房價產生一定的影響，但這種功能只是極其次要的，不能對房產稅調節房地產市場的作用施加過多期待。

二、組織收入：回歸財產稅的本質功能

我國現行房產稅開征的功能定位仍然停留于宏觀調控觀的模式，即“調節控制固定資產投資，調節收人”，這種傳統思維既導致調控房價的效果不佳，也難以真正實現房產稅在財政收入來源中的應有作用。一般認為，稅收是國家為了實現其職能，依照稅法的規定，憑借政治權力參與國民收入分配和再分配，取得財政收入的一種形式[9] 289。因此，稅收的主要功能和征稅依據主要在于：取得財政收入、籌集公共資金。根據稅收本身的功能約束，房產稅改革應有明確的定位，即旨在組織政策財政收入，充當地方稅種，而不應該對其賦予過高的功能期望。

第一，從財稅法基本原理來看，獲取財政收入是稅收最原始、最基本的職能，甚至有學者將現代國家稱為“稅收國家”或“租稅國家”[10] 10。房地產既是生產資料，又是生活資料，房地產市場是國民經濟的支柱產業和基礎產業。在一些發達國家和地區，來自房地產的稅收收入通常占年度財政收入的二分之一或者四分之一[11] 306。特別是隨著財稅法關于“公共財產法”本質屬性的提倡，稅收作為公共財產即財政收入的主要渠道的功能定位將更加突出。稅收收入的增加，本身就是增加了政府的財產，強化了政府的財力。甚至部分學者進一步指出，稅法實質就是“政府合法侵犯納稅人財產權、占用納稅人部分財產的依據”[12] 29。此外，相較于其他稅種，房產稅在穩定性、透明性等方面具有獨特的優勢。部分學者估算出房產稅改革后可占地方稅收的23.9%-71.4%，還有的學者測算出稅額將占市級財政的10%-20%，完全有望成為地方財政收入的主要來源[13] 13。endprint

第二，從現有財政收入結構來看，房地產市場的政府收入可以劃分為兩大塊，房產保有環節的稅收收入和開發環節一次性的出讓收入。前者僅占地方財政的5%左右，而后者接近50%。因此，地方財政很大程度上是依賴房地產行業，但收入結構略有失衡，并非依賴稅收，而是一次性的土地出讓金?！斑@種機制是不可持續的，隨著開發空間告罄，政府對房地產的收入來源勢必會轉向保有環節”[14] 234。因此，將房產稅作為地方稅種，組織財政收入，有利于轉變當前“征用、開發、出讓”的傳統土地財政模式，升級為在土地保有期內收取房產稅的可持續發展模式。

第三，國外發達國家的經驗來看，英國、美國、新加坡等國家關于房產稅的設計比較成熟穩定，主要源于較為明確的定位和功能指向，即普遍將房產稅定位為地方財政籌集最主要的收入。這種模式是當前較為成功的“房地產稅模式”，主要特征在于，房地產稅直接為基層政府地方政府公共服務籌集收入，以市場評估價值作為稅基，稅制較為穩定。通過房地產稅，地方政府可以將稅收收入與當地公共服務有效地對應起來，提高公共財政支出的效率。此外，由于房地產稅是地方稅收，地方政府在一定程度上有支配權力，相比轉移支付，使用房地產稅收入能夠使地方政府更加有效地根據當地需求提供相應的公共服務。

三、財稅法定：房產稅改革要義

過去，房產稅制推進呈現鮮明的行政主導特色，是一種“行政試點”模式，即由行政機關推動，依據行政規范在部分區域先行試點。這種模式雖然降低了試錯成本，提高了政策效率，但卻面臨極大的合法性質疑。將房產稅的主要價值定位為組織財政收入，換言之，即是對公民財產權的合法剝奪。因此，法定原則將是房產稅改革的第一要義。以立法形式推進房產稅改革，既是三中全會“加快房地產稅立法”的實踐路徑，也與《立法法》中“稅收法定”原則相互映照。

第一，房地產稅應作為稅收法定原則的標志性稅種。房地產稅屬于對財產的課稅，涉及公民的生存權和發展權，作為侵權性法律，應注意保持合理的謙抑度，對國家征稅權的行使施加合理的限制，來保障納稅人的合法財產權益不受國家征稅權的過度侵犯。房地產稅又屬于直接稅，相比增值稅等流轉稅而言，房地產稅直接對納稅人征收，屬于多年連續征收，納稅人的稅收痛苦指數最強，社會各方普遍關切，多方利益博弈激烈。立法作為“頂層設計”的最優形式，能夠通過透明、規范、正式的利益博弈過程來統合分歧、尋求“最大公約數”，從而增強房產稅改革的民意基礎和可接受性。三中全會《決定》的表述中，將“加快立法”放在“推進改革”之前，彰顯出重視房產稅立法的清晰信號，已經為未來的房產稅改革指明了路徑，那就是落實稅收法定原則，通過全國人大制定《房產稅法》的方式來推進改革，為未來的社會保障稅、遺產稅、贈與稅的立法樹立旗幟和標桿。

第二，房地產稅應作為地方主體稅種。在開征房產稅的國家中，房產稅均為地方稅，稅收收入主要用于當地公共服務。而且地方政府對于房地產稅的稅率、計稅依據、支出等方面擁有不同程度的自主權力，體現了“地方自治”以及央地財稅分權理念。就我國而言，把房產稅改革目標定位為地方主體稅種具有現實可行性。盡管主體稅種對于其歸屬的地方政府而言具有多重含義，進而造就了主體稅種確立的復雜性與系統性，但若僅從收入形成上看，確定房產稅為最基層政府的主體稅種具有合理性，這是因為最基層政府最容易將房產稅稅收的使用最大限度地滿足當地居民的需要，也將大大降低當地居民對房產稅的抵觸。當然，房產稅實現組織收入的功能，應該建立在較大幅度地削減土地出讓金等其他房地產稅費的基礎之上。正如部分學者所設想的，“如果將來稅是地方政府的主要收入，而不是地方政府的重要收入，或者說將來能夠形成最寬口徑的房產稅，那么房產稅成為地方主體稅是沒有歧義的”[15] 152。

第三，房地產稅應納入整個財稅體制改革進行系統的制度設計。一方面，改革地方政府財政支出決定機制，實現地方透明支出與房產稅改革推進的相互促進。盡管政府財政支出由人大決定，但實踐中，人大代表的代表性與政府預算的粗略性極易導致政府支出與居民意愿相偏離，再加上存在大量預算外的財政行為，增大了二者之間的偏離度。因此，只有地方政府財政支出的深度透明方能保障盡可能地真正用于公共產品或服務的提供。相應地，居民對政府支出的監督強化會使其更加容易接受房產稅。另一方面，設計良好的轉移支付制度，是房產稅改革成功的重要保障。房產稅的受益性特征在于為其作為地方稅提供便利的同時，也為地區間公共服務的差距埋下了伏筆，而在一些具體的公共服務的問題上，公共服務的均等化或許是更重要的問題。因此，在推進房產稅改革的過程中，伴之以轉移支付制度的改革將不僅是房產稅改革本身的問題，也與整個財政體制的完善密切相關。

一個稅種的目的將直接且深刻地影響到相應稅制的優劣，房產稅的開征并不在于它能否調節房地產價格，包括從亞洲韓國、日本等國家的實踐來看，房產稅無法高效地調節房地產市場。因此，賦予房產稅改革以多重目標并不可取，把房產稅定位于組織財政收入是對其功能實現的最佳詮釋。房產稅改革應在堅持單一目標的基礎上不斷完善，并在稅收法定原則的指導下，結合財政支出決定機制和轉移支付制度的改革，實現完善地方稅制，理順財稅體制的目標。

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[責任編輯：譚曉影]endprint